La Ley N° 2492 (CTB), considera a la Devolución Tributaria como un procedimiento especial, respecto al cual la normativa no prevé un período perentorio de descargo para el Sujeto Pasivo, por lo que si la Administración Tributaria evidencia la existencia de un monto indebidamente devuelto, corresponde la emisión directa de la Resolución Administrativa, que si bien constituye un acto impugnable mediante recurso administrativo o jurisdiccional, el Sujeto Pasivo puede hacer valer sus derechos y desvirtuar los cargos, conforme dispone el Artículo 76 de la Ley N° 2492 (CTB), por lo que la instancia recursiva constituirá la etapa para la presentación de descargos a las observaciones; en ese contexto, existe vulneración del derecho al debido proceso del Sujeto Pasivo, así como a formular y aportar, en la forma y plazos previstos, todo tipo de pruebas y alegatos que deben ser tenidos en cuenta por los órganos competentes al momento de redactar la Resolución correspondiente, previsto en el Artículo 68, Numerales 6 y 7 de la Ley N° 2492 (CTB), cuando se evidencia que la Instancia de Alzada rechaza la prueba presentada por el Sujeto Pasivo ante esa instancia, en virtud del Artículo 81, Numeral 2 de la Ley N° 2492 (CTB), sin considerar la naturaleza del procedimiento de Devolución Tributaria, previsto en los Artículos 125 a 128 de la citada Ley N° 2492 (CTB), incumpliendo lo dispuesto en el Artículo 211, Parágrafos I y III del mismo cuerpo normativo, toda vez que la ausencia de valoración de la prueba incide en la fundamentación que debe contener la Resolución del Recurso de Alzada.

En un recurso jerárquico, el Sujeto Pasivo impugnó la Resolución del Recurso de Alzada, señalando que parte de un supuesto falso, al entender que los documentos presentados en calidad de prueba en instancia recursiva, no fueron presentados en la etapa administrativa y que aparecieron a destiempo, inclusive, insinúa que dichos documentos no fueron ciertos; pero la documentación no fue tenida en cuenta por el SIN, debido a que no admite la Permuta como una modalidad comercial por ausencia de reglamentación administrativa; y sin embargo esa instancia revocó parcialmente la Resolución Administrativa de la Administración Tributaria (SIN) dentro de un procedimiento de devolución impositiva; sin considerar que, tampoco se ha tenido en cuenta que la verificación ejecutada por el SIN es diferente de una fiscalización porque no existe requerimiento previo de documentos, para que en caso de no presentación, el sujeto pasivo debió reservarse el derecho de presentarlos con posterioridad. Concluye, que la ARIT confirmó la Resolución Administrativa basada en un error conceptual, al entender en forma equivocada que la prueba acompañada por el contribuyente en la instancia de Alzada no fue puesta a conocimiento en la etapa administrativa, calificándola de inoportuna e ilegal, por lo que solicitó se revoque en parte la Resolución del Recurso de Alzada.

El Director Ejecutivo de la Autoridad General de Impugnación Tributaria, luego de revisados los antecedentes, resolvió ANULAR la Resolución del Recurso de Alzada la que a su vez revocó parcialmente la Resolución Administrativa emitida por la Administración Tributaria (SIN).

“En este contexto, cabe precisar que el Código Tributario Boliviano, considera a la Devolución Tributaria como un procedimiento especial, respecto al cual la normativa no prevé un período perentorio de descargo para el Sujeto Pasivo, pues si como resultado del proceso de verificación al Crédito Fiscal IVA que sustenta la Solicitud de Devolución Tributaria, la Administración Tributaria evidencia la existencia de un monto indebidamente devuelto, corresponde la emisión directa de la Resolución Administrativa, que si bien constituye un acto impugnable mediante Recurso administrativo o jurisdiccional, el Sujeto Pasivo puede hacer valer sus derechos y desvirtuar los cargos, conforme dispone el Artículo 76 de la Ley N° 2492 (CTB), a fin de evaluar el cumplimiento de los requisitos de pertinencia y oportunidad, conforme prevén los Artículos 81 y 215 del Código Tributario Boliviano, considerando que los resultados del proceso de verificación, sólo son conocidos formalmente por el Sujeto Pasivo con la notificación de la Resolución Administrativa, por lo que la instancia recursiva constituirá la etapa para la presentación de descargos a las observaciones.

Sin embargo, siendo que la Devolución Tributaria es un proceso que se rige por lo dispuesto en las Leyes N° 2492 (CTB), 1489 de Desarrollo y Tratamiento Impositivo de las Exportaciones, modificada por la Ley N° 1963 y el Decreto Supremo N° 25465, cuyo objeto es la revisión y evaluación de los documentos pertinentes que sustentan la Solicitud de Devolución Tributaria, también resultará necesario considerar los plazos que la Administración Tributaria otorga al Sujeto Pasivo en los Requerimientos, pues estos devienen del ejercicio de las amplias facultades otorgadas en el Artículo 66 de la Ley N° 2492 (CTB).

Ahora bien, de la descripción de antecedentes, expuesta precedentemente, se evidencia que la Administración Tributaria, en el inicio del proceso de verificación solicitó la presentación de los Medios Fehacientes de Pago, identificados como ‘Comprobantes de Pago, Cheque, Transferencia Bancaria y/o Extracto Bancario’, para todas las compras con importes mayores a Bs50.000.- por lo que la Empresa COPLA LTDA., presentó la documentación que consideró pertinente a fin de respaldar sus operaciones, y si bien la misma no fue detallada por la Administración Tributaria en el Acta de Recepción/Devolución de Documentación, en los Papeles de Trabajo ni en la Resolución Administrativa, de la lectura de la observación se tiene que la Administración Tributaria, en virtud de los Artículos 66, Numeral 11 de la Ley N° 2492 (CTB), modificado por el Artículo 20 de la Ley N° 062; 37 del Decreto Supremo N° 27310 (RCTB), modificado por la Disposición Final Cuarta del Decreto Supremo N° 772, y 6 de la RND N° 10-0011-11, para las facturas Nos. 338, 352, 353, 357, 359 y 361, extrañó el respaldo de un medio fehaciente de pago emitido por Entidad Bancaria, aludiendo que el pago en especie no está permitido; observación, que sólo fue de conocimiento del Sujeto Pasivo con la notificación de la Resolución Administrativa.

En este entendido, el Sujeto Pasivo, en la tramitación del Recurso de Alzada, ofreció y presentó prueba, desglosando la misma en: a) prueba presentada ante la Administración Tributaria, y, b) prueba que no fue requerida por la Administración Tributaria; observando la ARIT, ésta última porque considera que es inoportuna. A este efecto, cabe puntualizar que la instancia de Alzada, rechaza la prueba considerando lo dispuesto en el Artículo 81, Numeral 2 de la Ley N° 2492 (CTB), es decir, porque habiendo sido requerida la misma durante el proceso de fiscalización, no fue presentada ni se dejó expresa constancia de su existencia y compromiso de presentación, hasta antes de la emisión de la Resolución Determinativa; sin embargo, de la descripción de antecedentes se advierte que la Administración Tributaria, efectuó un procedimiento especial de verificación en la modalidad CEDEIM Posterior, y en el Requerimiento de los medios fehaciente de pago, limitó su solicitud a los: ‘Comprobantes de Pago, Cheque, Transferencia Bancaria y/o Extracto Bancario’, por lo que las facturas de ventas de los activos (cursantes en los empastados Comprobantes de Traspaso), la Adenda al Contrato, las Actas de Entrega del Equipo, las Conciliaciones mensuales, la Certificación de la Cooperativa Estrella del SUR y las DUIs originales de la importación de maquinaria, no formaron parte de ese Requerimiento, por lo que el presupuesto señalado por la ARIT para su rechazo, no es aplicable en el presente caso, más aun cuando el proceso realizado no constituye un proceso de fiscalización que se inicia con una Orden de Fiscalización y concluye con una Resolución Determinativa.

Asimismo, se tiene que la Administración Tributaria no otorgó al Sujeto Pasivo un plazo perentorio para la presentación de la prueba descrita precedentemente, tampoco es posible rechazar la misma por la causal descrita en el Artículo 81, Numeral 3 de la Ley N° 2492 (CTB); o, requerir que el Sujeto Pasivo pruebe que la omisión de su presentación en el proceso de verificación no fue por causa propia y presentarla con juramento de reciente obtención, como establece el último párrafo, del Artículo 81 de la Ley N° 2492 (CTB), siendo que su presentación deviene precisamente de la observación plasmada por la Administración Tributaria en la Resolución Administrativa, y según refiere el Sujeto Pasivo, esta demostraría la efectividad de la transacción, su materialidad y realidad económica de la operación comercial (…), de modo que la prueba debió ser analizada considerando la pretensión de las partes.

De igual manera, cabe considerar que la Administración Tributaria, a tiempo de objetar la prueba presentada ante la ARIT, expresa que en los Requerimientos de documentación se habría solicitado: ‘toda aquella documentación tendiente a respaldar la solicitud de Devolución Impositiva’; aspecto que carece de sustento, toda vez que verificados los Requerimientos y sus Anexos, se tiene que estos son expresos al detallar la documentación solicitada; además, la Administración Tributaria observa que: ‘los Contratos de Alquiler’, no cumplen con el requisito de oportunidad, siendo que la prueba presentada por el Sujeto Pasivo, no se encuentra referida a este concepto.

Asimismo, en cuanto a los argumentos expresados por la Administración Tributaria en alegatos para propugnar el rechazo de la prueba, cabe observar que los mismos versan sobre que la misma fue requerida y que el Sujeto Pasivo, durante todo el proceso, tuvo la oportunidad de presentarlas; sin embargo, conforme los argumentos expuestos en la presente fundamentación, estos aspectos no condicen con el procedimiento especial de la Devolución Impositiva, cuyo resultado de la verificación sólo es expuesto en la Resolución Administrativa, y si bien en antecedentes cursa la Notificación de Finalización de Verificación Externa – CEDEIM (…), con la firma del Representante Legal de la Sociedad, empero no existe constancia una solicitud adicional de documentación.

De este modo, es evidente que la ARIT en el rechazo de la prueba presentada sólo ante esa instancia, en virtud del Artículo 81, Numeral 2 de la Ley N° 2492 (CTB), no consideró la naturaleza del procedimiento de Devolución Tributaria, previsto en los Artículos 125 a 128 del Código Tributario Boliviano, vulnerando el derecho del Sujeto Pasivo al debido proceso, así como a formular y aportar, en la forma y plazos previstos, todo tipo de pruebas y alegatos que deberán ser tenidos en cuenta por los órganos competentes, al redactar la Resolución correspondiente, previstos en el Artículo 68, Numerales 6 y 7 de la Ley N° 2492 (CTB); por lo que habiéndose establecido que la misma cumple con el requisito de oportunidad, corresponde su valoración, en relación a los hechos que se pretende demostrar.

Sin embargo, si bien es evidente que ninguna de las partes solicitó de manera expresa la nulidad del proceso, cabe puntualizar que la doble instancia constituye una garantía constitucional del debido proceso, prevista en los Artículos 115, Parágrafo II de la Constitución Política del Estado Plurinacional de Bolivia (CPE) y 68, Numerales 6 y 7 de la Ley N° 2492 (CTB); estando también prevista en materia tributaria mediante los Recursos de Alzada y Jerárquico, conforme establecen los Artículos 131, 144 y 195 del Código Tributario Boliviano, por lo que ante la ausencia de pronunciamiento y fundamentación sobre la prueba presentada ante la ARIT, ésta Instancia Jerárquica se ve impedida de pronunciarse y valorar la misma, lo contrario implicaría una vulneración al debido proceso.

Por lo expuesto, toda vez que la ausencia de valoración de la prueba incide en la fundamentación que debe contener la Resolución de Recurso de Alzada, se tiene que ésta incumple con lo previsto en el Artículo 211, Parágrafos I y III del Código Tributario Boliviano; por lo tanto, de conformidad a lo previsto en el Artículo 36, Parágrafo II de la Ley N° 2341 (LPA) y Artículo 55 del Decreto Supremo N° 27113 (RLPA), aplicables supletoriamente en materia tributaria por mandato de los Artículos 74, Numeral 1 y 201 del Código Tributario Boliviano, corresponde a esta instancia Jerárquica, anular la Resolución del Recurso de Alzada ARIT-LPZ/RA 0365/2016, de 25 de abril de 2016; con reposición hasta el vicio más antiguo, esto es, hasta la citada Resolución de Alzada, inclusive, a fin de que la Autoridad Regional de Impugnación Tributaria La Paz, emita una nueva Resolución de Recurso de Alzada, en la cual se pronuncie expresamente sobre todas las cuestiones planteadas en el Recurso de Alzada, considerando la valoración de la prueba presentada por el Sujeto Pasivo.” (FTJ IV.4.2.2. xx. xxi. xxii. xxiii. xxiv. xxv. xxvi. xxvii. xxviii. y xxix.)

-Art 115 Par. II de la Constitución Política del Estado (CPE)
-Arts. 68 Num. 6 y 7, 74 Num. 1, Art. 76, 81 Num. 2, 125, 126, 127, 128, 201, 211 Par. I y III y 215 de la Ley N° 2492 (CTB)
-Art. 36 Par. II de la Ley N° 2341 (LPA)
-Art. 55 del Decreto Supremo N° 27113 (RLPA)

El precedente tributario contenido en la AGIT-RJ-0811/2016 se reitera en la(s) siguiente(s) Resolución(es) Jerárquica(s):