En cuanto al crédito fiscal, la factura debe cumplir -entre otros- con la condición de estar debidamente dosificada, conforme establece el Numeral 2 del Parágrafo I del Artículo 41 de la RND 10-0016-07; en tal situación de evidenciarse que se emitieron facturas con Números de Autorización correcta, sin embargo los rangos no estaban debidamente autorizados, por lo que si bien las facturas fueron emitidas a favor del sujeto pasivo, contienen numeraciones fuera del rango de dosificación, no autorizadas por la Administración Tributaria, lo que determina que tales facturas no puedan generar crédito fiscal a favor del contribuyente por carecer de uno de los requisitos para su validez; ahora, si bien en instancia de alzada, el sujeto pasivo ofreció en calidad de pruebas las Resoluciones Finales de Sumario que concluyen los procedimientos iniciados con los respectivos Autos Iniciales de Sumario Contravencional producto del "Proceso de Regularización para Facturas o Notas Fiscales que presentan Errores de Emisión" para los emisores de estas facturas, cuya emisión fue corroborada por la Administración Tributaria según Informe, dicho procedimiento de regularización es para el emisor de la factura a quien se le aplica una sanción y no para el sujeto pasivo, quien debió demostrar que la transacción se habría realizado efectivamente, por otros medios y no limitarse solo a señalar que en su calidad de comprador, solo se limita a exigir su factura y registrarla para el cómputo del crédito fiscal.

En un recurso jerárquico la Administración Tributaria impugnó la Resolución del Recurso de Alzada manifestando su desacuerdo respecto a : 1) Facturas depuradas por no estar dosificadas o autorizadas por la Administración Tributaria, debido a que los proveedores: Baptista Edgar, Garrón Eduardo, Loaiza Alberto, Sernich Tomás, Michel Valerio, Mejía Juan, Sainz Bernardo, Calizaya David, Rossi Winston Calatayud, Subelsa René y Rollano René, presentaron en las oficinas del SIN solicitudes de regularización de notas fiscales; y 2) Factura depurada que no corresponde al periodo de la declaración jurada, que se refiere a la factura de Telefónica Celular de Bolivia. Agrega, que respecto al primer grupo de facturas, se debió considerar más a fondo, criterios jurídicos de sustento y una cabal concepción de los principios de verdad material y realidad económica, no procediendo la revocatoria de estas facturas, debido a que no obstante que la instancia de Alzada admitió que para considerarse válidas e idóneas para cómputo de crédito fiscal, deben cumplir los requisitos mínimos de autenticidad, como ser la autorización por parte del SIN, la ARIT las validó, a pesar de haberse establecido que no fueron autorizadas legalmente, tomando en cuenta los rangos efectivamente autorizados en unos casos y ,en otros, el número de dosificación; y, revocó parcialmente, la Resolución Determinativa emitida por la Administración Tributaria (SIN) dentro de un Procedimiento de Verificación del IVA, sin considerar que la factura es un documento tributario que para nacer como documento válido y auténtico, según el Artículo 41, Parágrafo I, Numeral 2) de la RND N° 10-0016-07, debe estar previamente habilitada mediante dosificación, caso contrario solo se puede hablar de la extensión de un documento sin valor jurídico-tributario; no pudiéndose considerar como factura o nota fiscal un documento que no ha sido autorizado legalmente. Sostiene que Alzada consideró las solicitudes de regularizaciones presentadas por los proveedores, sin efectuar un análisis complementario, ni tomar en cuenta la verdad material, puesto que debía considerar que tales solicitudes fueron presentadas después del plazo de los 30 días de descargo de la Vista de Cargo; inclusive, después de la notificación con la Resolución Determinativa, por lo que para que sean valoradas indica que debieron ser presentadas como prueba de reciente obtención; no obstante, indica que Alzada las valora por el principio de “Verdad Material” y “Realidad Económica”, que no debieran ser utilizados para suplir la negligencia de las partes procesales, correspondiendo rechazarse las pruebas ofrecidas fuera de plazo; y no así tomarse como hecho comprobado la existencia de errores en la impresión en las facturas, invocando tales principios, contrariamente se da plena fe a las solicitudes de regularización, sin efectuar mayores indagaciones, conclusiones, nexos de causalidad, etc, necesarios para llegar a una verdad indubitable a la luz de tales principios, adiciona, que Alzada se basa en solicitudes de regularización que tienen un carácter potestativo, siendo inadmisible que se haya dado pleno crédito a manifestaciones unilaterales de contribuyentes, y no así al SIN que contaba con la respectiva prueba documental; hace referencia a las Resoluciones de Recurso Jerárquico STG-RJ/0184/2008 de 18 de marzo de 2008 y STG-RJ/058/2009 de 17 de febrero de 2009, en relación a que la Administración Tributaria no puede avalar notas fiscales que no cumplen requisitos que les permitan nacer a la vida jurídica, por lo que pide se revoque lo resuelto por la instancia de alzada en relación a este punto, extendiéndose este razonamiento a la factura del proveedor Carlos Miranda que contenía un número de autorización que no correspondía a la autorización efectivamente efectuada por el SIN, por lo que solicitó se revoque parcialmente la Resolución de Alzada.

La Directora Ejecutiva de la Autoridad General de Impugnación Tributaria, luego de revisados los antecedentes, resolvió REVOCAR parcialmente la Resolución de Alzada la que a su vez revocó parcialmente la Resolución Determinativa emitida por la Administración Tributaria (SIN).

"Con relación a las características y requisitos formales que deben cumplir las Facturas, en cumplimiento de lo previsto en los Artículos 13 de la Ley N° 843 (TO) y 13 del Decreto Supremo N° 21530 (RIVA), la Administración Tributaria emitió la RND Nº 10-0016-07 NSF-07, que reglamenta, entre otros aspectos, las modalidades de facturación y sus características especiales, las definiciones conceptuales de facturas y demás elementos técnicos, así como los requisitos y condiciones para la utilización del Crédito Fiscal contenido en las Facturas, notas fiscales o documentos equivalentes. En ese orden, mediante su Artículo 3, expone las definiciones de Activación, como el procedimiento a través del cual la Administración Tributaria autoriza la emisión de las facturas, que fueron previamente dosificadas; Factura o Nota Fiscal, es el documento autorizado por la Administración Tributaria, cuya emisión acredita la realización de transacciones gravadas por el IVA; Emisión, es el acto a través del cual el Sujeto Pasivo o tercero responsable extiende la factura al comprador, cumpliendo con las formalidades establecidas por la Administración Tributaria, al haberse perfeccionado el hecho generador del IVA, conforme lo dispuesto en el Artículo 4 de la Ley N° 843 (TO).

De igual manera, respecto a las condiciones para la utilización del crédito fiscal IVA, el Artículo 41 de la RND Nº 10-0016-07 establece en sus Parágrafos I, III y V, que las facturas generarán crédito fiscal, siempre que contengan o cumplan, entre otros, los requisitos de: 2) Haber sido debidamente dosificada por la Administración Tributaria, consignando el NIT del Sujeto Pasivo emisor, Número de Factura y Número de Autorización; 3) Consignar la fecha de emisión. Asimismo, señala que las facturas que no contengan los requisitos antes mencionados, no darán lugar al cómputo del crédito fiscal; aclarándose que la emisión de facturas, sin consignar datos o información, distintos a los previstos en el Parágrafo I del mismo Artículo, no invalidará el crédito fiscal contenido en dichas facturas, constituyéndose en incumplimiento del deber formal para el emisor.

Al respecto, se tiene que los Numerales 2 y 3 del Parágrafo I del Artículo 41 de la RND Nº 10-0016-07, establecen como condición para el beneficio del crédito fiscal IVA, que las facturas hayan sido debidamente dosificadas, consignando el Número de Identificación Tributaria del sujeto pasivo emisor, el Número de la Factura y el Número de Autorización, y que consignen la fecha de emisión; así también, se tiene que el inciso c), Parágrafo I del Artículo 52 de la citada Resolución Normativa, establece como obligación del Sujeto Pasivo emisor, la tenencia de su ´Certificado de Activación de Dosificación´ en el domicilio fiscal, para su exhibición a los funcionarios autorizados de la Administración Tributaria, cuando sean solicitados.

De lo anterior, se advierte que el comprador, en el momento de recibir su factura, puede evidenciar que la misma exponga el NIT del emisor, Número de Factura y Número de Autorización y la Fecha de emisión (además de otros requisitos formales que pueden ser advertidos a simple vista) no teniendo atribuciones, facultades o medios para poder verificar que la información preimpresa corresponda con la información almacenada en los sistemas del SIN, máxime cuando una de las obligaciones del emisor de la factura es exhibir su ´Certificado de Activación de Dosificación´, a funcionarios autorizados de la Administración Tributaria, no así a sus compradores."

(...)

"Las Facturas Nos. 1, 2, 3, 5, 6, 7, 10, 11, 13, 14, 15, 16, 17 y 20, con N° de Autorización 10010071037 emitidas por el proveedor Baptista Encinas Edgar, a FANCESA, durante la gestión 2008, por concepto de Transporte de Cemento, las cuales, de acuerdo a los reportes de ´CONSULTA DE DOSIFICACIÓN´ del Sistema GAUSS, fueron emitidas Fuera del Rango Autorizado de 101 a 150 (...), por lo que se habría generado el tributo omitido de 5.630 UFV, conforme se detalla en el siguiente cuadro: (...)"

"La Factura Nro. 100, con N° de Autorización 10010049929 emitida por el proveedor Garrón Soliz Eduardo, a FANCESA, el 8 de enero de 2008, por concepto de Transporte de Cemento, que de acuerdo al reporte de ´CONSULTA DE DOSIFICACIÓN´ del Sistema GAUSS, fue emitida fuera del Rango Autorizado de 101 a 150 (...), por lo que se habría generado el tributo omitido de 825 UFV, conforme se detalla en el siguiente cuadro: (...)"

"Las Facturas Nos. 105, 107, 109, 110, 111, 112, 113, 114, 115, 116, 117, 118, 119, 120, 121, 122, 123, 124, 126, 127, 128, 129 y 130, del N° de Autorización 10010065243 emitidas por el proveedor Loaiza Arancibia Alberto, a FANCESA, durante la gestión 2008, por concepto de Transporte de Cemento, de acuerdo al reporte de ´CONSULTA DE DOSIFICACIÓN´ del Sistema GAUSS, fueron emitidas Fuera del Rango Autorizado de 151 a 200 (...), por lo que se habría generado el tributo omitido de 16.771 UFV, conforme se detalla en el siguiente cuadro: (...)"

"Las Facturas Nos. 1003, 1005, 1007 y 1011 emitidas por el proveedor Sernich Flores Tomas, a FANCESA, durante la gestión 2008, por concepto de Transporte de Cemento, de acuerdo al reporte de “CERTIFICADO DE ACTIVACION DE DOSIFICACIÓN” (...), fueron emitidas Fuera del Rango Autorizado de 101 a 150, por lo que se habría generado el tributo omitido de 1.874 UFV, conforme se detalla en el siguiente cuadro: (...)"

"La Factura Nº 100 emitida por el proveedor Michel Benavides Valerio, emitido a FANCESA, el 18 de enero de 2008, por concepto de Transporte de Cemento, de acuerdo al reporte de “CERTIFICADO DE ACTIVACION DE DOSIFICACIÓN” (...), fueron emitidas Fuera del Rango Autorizado de 101 a 150, por lo que se habría generado el tributo omitido de 810 UFV, conforme se detalla en el siguiente cuadro: (...)"

"La Factura Nº 17 emitida por Sainz Salazar Bernardo, a FANCESA, el 29 de diciembre de 2008, por concepto de Transporte de Cemento, de acuerdo al reporte de “CONSULTA DE DOSIFICACIÓN” del Sistema GAUSS, fueron emitidas Fuera del Rango Autorizado de 151 a 200 (...), por lo que se habría generado el tributo omitido de 749 UFV, conforme se detalla en el siguiente cuadro: (...)"

"Las Facturas Nos. 90201, 90202, 90203, 90204, 90205, 90206 y 90209 emitidas por Calizaya Flores David Liberato a FANCESA, en la gestión 2008, por concepto de Transporte de Cemento, de acuerdo al reporte de ´CERTIFICADO DE ACTIVACIÓN DE DOSIFICACIÓN´, fueron emitidas Fuera del Rango Autorizado de 201 a 250 (...), por lo que se habría generado el tributo omitido de 749 UFV, conforme se detalla en el siguiente cuadro: (...)"

"La Factura Nº 201 emitida por Rossi Winston, a FANCESA, el 13 de diciembre de 2008, por concepto de Transporte de Cemento, de acuerdo al reporte de ´CONSULTA DE DOSIFICACIÓN´ del Sistema GAUSS, fueron emitidas Fuera del Rango Autorizado de 151 a 200 (...), por lo que se habría generado el tributo omitido de 717 UFV, conforme se detalla en el siguiente cuadro: (...)"

"Las Facturas Nos. 301, 302, 303, 306, 308, 309, 310, 311, 312, 313, 316, 317, 319, 321, 322, 327, 329, 330, 331 y 332 emitidas por Rollano Gareca René a FANCESA, en la gestión 2008, por concepto de Transporte de Cemento, de acuerdo al reporte de “CERTIFICADO DE ACTIVACIÓN DE DOSIFICACIÓN” (...), fueron emitidas Fuera del Rango Autorizado de 251 a 300, por lo que se habría generado el tributo omitido de 749 UFV, conforme se detalla en el siguiente cuadro: (...)"

"En síntesis, sobre la observación de las facturas señaladas precedentemente con el Código de observación 4, referido a Nota Fiscal no válida para Crédito Fiscal Facturas Nos. 1, 2, 3, 5, 6, 7, 10, 11, 13, 14, 15, 16, 17 y 20, emitidas por Baptista Encinas Edgar; 100, emitida por Garrón Soliz Eduardo; 105, 107, 109, 110, 111, 112, 113, 114, 115, 116, 117, 118, 119, 120, 121, 122, 123, 124, 126, 127, 128, 129 y 130, emitidas por Loaiza Arancibia Alberto; 1003, 1005, 1006, 1007 y 1011, emitidas por Sernich Flores Tomas; 100, emitida por Michel Benavides Valerio; 17 emitida por Sainz Salazar Bernardo; 90201, 90202, 90203, 90204, 90205, 90206 y 90209 emitidas por Calizaya Flores David Liberato; 201 emitida por Rossi Winston; 301 y 302, 303, 306, 308, 309, 310, 311, 312, 313, 316, 317, 319, 321, 322, 327, 329, 330, 331 y 332 emitidas por Rollano Gareca René; es necesario hacer notar que para generar un crédito fiscal, la factura debe cumplir -entre otros- con la condición de estar debidamente dosificada, conforme establece el Numeral 2 del Parágrafo I del Artículo 41 de la RND 10-0016-07; en el presente punto, se evidencia que se emitieron facturas con Números de Autorización correcta, sin embargo los rangos no estaban debidamente autorizados, por lo que si bien las facturas detalladas precedentemente fueron emitidas a favor de FANCESA, las mismas contienen numeraciones fuera del rango de dosificación, no autorizadas por la Administración Tributaria, lo que determina que tales facturas no puedan generar crédito fiscal a favor del contribuyente por carecer de uno de los requisitos para su validez.

Ahora, si bien en instancia de alzada, FANCESA ofreció en calidad de pruebas las Resoluciones Finales de Sumario que concluyen los procedimientos iniciados con los respectivos Autos Iniciales de Sumario Contravencional producto del ´Proceso de Regularización para Facturas o Notas Fiscales que presentan Errores de Emisión´ para los emisores de estas facturas, cuya emisión fue corroborada por la Administración Tributaria según Informe CITE: SIN/GDCH/DRE/INF/00257/2012 de 15 de noviembre de 2012 (...), dicho procedimiento de regularización es para el emisor de la factura a quien se le aplica una sanción y no para FANCESA, quien debió demostrar que la transacción se hubiera realizado efectivamente, por otros medios y no limitarse solo a señalar que en su calidad de comprador, solo se limita a exigir su factura y registrarla para el cómputo del crédito fiscal; consecuentemente, en este punto, se revoca la Resolución del Recurso de Alzada."

(...)

"Al respecto, el Numeral 3 del Parágrafo I del Artículo 41 de la RND 10-0016-07, establece que la citada factura se encontraba en la obligación de exponer la fecha de emisión, que se constituye un requisito formal para la generación del crédito fiscal; considerándose que la ausencia de la fecha de emisión en esta factura constituye una omisión que evidentemente es atribuible al Sujeto Pasivo emisor; empero, pudo ser advertido oportunamente y a simple vista por FANCESA, por lo que el crédito fiscal queda inválido, por incumplimiento de los requisitos formales de la Factura.

En ese contexto, y siendo que la ausencia de la fecha de emisión en la Factura Nº 15574, del N° de Autorización 79040763511 emitida por TELECEL SA, no pudo ser desvirtuada en ninguna instancia, corresponde revocar lo resuelto por la instancia de alzada para esta factura; consiguientemente, se mantiene el reparo de 18 UFV.

Consecuentemente, por todo lo expuesto, si bien los errores de emisión que presentan las facturas son atribuibles al emisor de estas notas fiscales en cuanto a la dosificación de las facturas y que las facturas presentadas par el Crédito Fiscal cumplan los requisitos establecidos en el Numeral 3 del Parágrafo I del Artículo 41 de la RND Nº 10-0016-07, el Sujeto Pasivo debió presentar las pruebas necesarias para demostrar que la transacción se hubiera realizada efectivamente; más aún, teniendo en cuenta que en virtud del Artículo 76 de la Ley Nº 2492 (CTB), quien pretenda hacer valer sus derechos deberá probar los hechos constitutivos de los mismos, en este sentido es evidente que la carga de la prueba recae en el contribuyente, por lo que corresponde a esta instancia jerárquica revocar en este punto lo resuelto por la instancia de alzada en este punto, manteniendo firme y subsistente el Crédito Fiscal depurado de Bs57.609.- de acuerdo al siguiente cuadro: (...)"

"Las Facturas Nos. 112 y 117 emitidas por Juan Mejía Miranda, a FANCESA, en la gestión 2008, por concepto de Transporte de Cemento, de acuerdo al reporte de “CONSULTA DE DOSIFICACIÓN”, tiene como Nº de Autorización 10010065496, sin embargo, estas fueron emitidas con el Nº de Autorización 10010065946 (...), por lo que se habría generado el tributo omitido de 571 UFV, conforme se detalla en el siguiente cuadro: (...)"

"Las Facturas Nos. 1, 2, 4, 5, 6, 7, 12, 13, 14, 15, 17 y 19 emitidas por Subelza Arancibia René, a FANCESA, en la gestión 2008, por concepto de Transporte de Cemento, de acuerdo al reporte de “CONSULTA DE DOSIFICACIÓN”, tiene como Nº de Autorización 10010066146, sin embargo, estas fueron emitidas con el Nº de Autorización 10010066148 (...), por lo que se habría generado el tributo omitido de 4.627 UFV, conforme se detalla en el siguiente cuadro: (...)"

"La Factura Nº 103 emitida por Carlos Miranda, a FANCESA, el 15 de marzo de 2008, por concepto de Transporte de Cemento, de acuerdo al reporte de ´CONSULTA DE DOSIFICACIÓN´, tiene como Nº de Autorización 10010070516, sin embargo, estas fueron registradas en el libro de Compras IVA con el Nº de Autorización 10010010516 (...), por lo que se habría generado el tributo omitido de 433 UFV, conforme se detalla en el siguiente cuadro: (...)"

"Al respecto, sobre las Facturas Nos. 112 y 117 emitidas por Juan Mejía Miranda, 1, 2, 4, 5, 6, 7, 12, 13, 14, 15, 17 y 19 emitidas por Subelza Arancibia René; se evidencia que estos proveedores emitieron facturas que si fueron dosificadas por el SIN, cuyas numeraciones de Autorizaciones fueron impresas con error por la Imprenta Autorizada, que si bien generan un Incumplimiento de Deber Formal para la Imprenta, estas facturas emitidas a favor de FANCESA son consideradas válidas para Crédito Fiscal conforme señala el Parágrafo V del Numeral II del Artículo 41 la RND 10-0016-07; asimismo, respecto a la Factura Nº 103 emitida por Carlos Miranda, la misma fue observada porque el Número de Autorización esta ilegible por estar superpuesto en el mismo la palabra ORIGINAL, la cual fue registrada en el libro de compras con error en el Número de Autorización, sin embargo esta nota fiscal se encuentra dentro el rango de dosificación que es entre el 101 a 150 (...); en consecuencia, se confirma por estos tres proveedores el descargo efectuado por la Resolución de Alzada, importe cuyo Crédito Fiscal asciende a Bs7.694.- de acuerdo al siguiente detalle: (...)"

"A partir de todo lo expuesto, corresponde revocar parcialmente la Resolución ARIT-CHQ/RA 0184/2012, de 26 de noviembre de 2012, emitida por la Autoridad Regional de Impugnación Tributaria Chuquisaca, en la parte referida al Crédito Fiscal por Bs57.609.- manteniendo firme y subsistente las observaciones por la no dosificación de facturas y no contener la nota fiscal de Telecel la fecha de emisión, más la parte confirmada por la Resolución de Alzada de Bs16.499.-, haciendo un total de Crédito Fiscal observado de Bs74.108.-, así como la multa por Incumplimiento de Deberes Formales importe que asciende a Bs31.812.- equivalentes a 18.000 UFV, manteniendo firme lo establecido por el Recurso de Alzada respecto al Crédito Fiscal por facturas que si fueron dosificadas que solo contenían errores en la impresión del Número de Autorización que deja sin efecto el Crédito Fiscal de Bs7.694.-, imputables a los periodos enero a diciembre de 2008, conforme se expone en el siguiente cuadro:(...)" (FTJ IV.3.2. vii. viii. ix. x. IV.3.2.1.1. i.; IV.3.2.1.2. i.; IV.3.2.1.3. i.; IV.3.2.1.4. i.; IV.3.2.1.5. i.; IV.3.2.1.6. i.; IV.3.2.1.7. i.; IV.3.2.1.8. i.; IV.3.2.1.9. i. ii. iii.; IV.3.2.1.8. i. [IV.3.2.1.9. i.]; ii. iv. v.; IV.3.2.2.1. i.; IV.3.2.2.2. i.; IV.3.2.2.3. i. ii. y iii.)

-Art. 41, Par. I, Nums. 2 y 3 y Par. V del Num. II de la RND 10-0016-07

El precedente tributario contenido en la AGIT-RJ-0385/2013 se reitera en la(s) siguiente(s) Resolución(es) Jerárquica(s):