Sólo el depósito en plazo fijo, no puede demostrar la existencia de ingresos porque los mismos pueden originarse tanto en el vencimiento de los Depósitos a plazo fijo, así como en el retiro de otras cuentas o de la cuenta caja, llegándose a constituir los mismos en una operación e inversión de los excedentes de caja y bancos, más aún sí el contribuyente mediante el reporte de Depósitos a plazo fijo demuestra que realizó permanentemente inversiones en depósitos a plazo fijo como política; en consecuencia, tales depósitos no otorgan certeza respecto a la existencia de ingresos por servicios prestados y sí se considera que en el proceso de determinación no se ha realizado este análisis, en ese contexto, se puede afirmar que para llegar a esas conclusiones no es preciso que el sujeto pasivo demuestre estos movimientos con registros contables, siendo suficiente al efecto, los reportes bancarios como prueba de los nuevos depósitos en la misma fecha de vencimiento del DPF, considerando que los mismos detallan claramente estos movimientos, por lo cual la Administración Tributaria no puede ampararse ni en la existencia de los registros contables ni en la oportunidad de las pruebas, siendo su obligación aplicar la sana crítica a momento de la apreciación de la las pruebas, conforme dispone el Artículo 81 de la Ley N° 2492 (CTB).

En un recurso jerárquico el sujeto pasivo impugnó la Resolución del Recurso de Alzada manifestando que respecto a la determinación del Impuesto al Valor Agregado, que según la ARIT fue realizada en base cierta, considerando la información de los libros de compras y ventas IVA, facturas de venta y la información proporcionada por las entidades financieras, considerando que la empresa omitió presentar las notas fiscales de compras originales y desvirtuar las observaciones que demuestre el origen de los depósitos bancarios; no obstante de haberse demostrado, que los depósitos bancarios no son prueba fehaciente de la prestación de servicios, y que no es posible presentar una prueba destruida por motivos de inundación, por lo que no es legal su exigencia, y en consecuencia afirmar que los depósitos son objeto del tributo del IVA sin considerar las pruebas para demostrar que los referidos depósitos no fueron efectuados por alumnos, por tanto no corresponde a servicios; alega que el SIN, debió efectuar la determinación en base presunta considerando la inexistencia de los libros contables, siendo que la documentación contable como prueba, solo aplica a la determinación en base cierta y no así para base presunta; lo cual está reñido con el método de base cierta ocasionando nulidad; sin embargo, esa intancia confirmó la Resolución Determinativa emitida por la Administración Tributaria dentro de un Procedimiento bajo la modalidad Fiscalización Parcial con alcance al Impuesto al Valor Agregado (IVA) e Impuesto sobre las Utilidades de las Empresas (IUE), sin considerar, que en el presente caso, la base de determinación cierta no es plicable, por configurarse las circunstancia prevista en los Artículos 43, Numeral II, y 44 de la Ley N° 2492 (CTB); por lo que debió acudirse a la presunta, la cual debe acercarse lo más posible al hecho generador, caso contrario se estaría creando, por la vía de la determinación, un nuevo hecho generador al tomarse todos los depósitos bancarios y la constitución de DPF y no los ingresos por ventas como legalmente debió ser, en resumen, afirma la improcedencia de la determinación de IVA sobre base cierta, siendo ilegal considerar todos los depósitos bancarios y la constitución de DPF como hecho generador y no los ingresos por ventas; a la falsedad en relación a los depósitos bancarios fueron depurados; y la ilegal exigencia de prueba imposible; habiéndose presentado respecto a estos puntos abundante prueba documental, doctrinal y pericial que cursa en el expediente, la cual no fue valorada por la ARIT. También es preciso advertir, que los aspectos de forma reiterados en el presente punto, fueron ya resueltos ampliamente en el acápite correspondiente, por lo que solicitó la nulidad de la Resolución de Alzada.

La Directora Ejecutiva de la Autoridad General de Impugnación Tributaria, luego de revisados los antecedentes, resolvió REVOCAR parcialmente la Resolución de Alzada la que a su vez confirmó la Resolución Determinativa de la Administración Tributaria (SIN).

"En el presente caso, la Administración Tributaria, estableció que los depósitos en cuenta corriente, caja de ahorros y plazo fijo, corresponden a “ingresos efectivamente realizados a favor del fisco”, los cuales fueron comparados con las declaraciones juradas presentadas por el sujeto pasivo, aplicando a la diferencias la alícuota del IVA, para la determinación del Débito Fiscal IVA, cargo que fue formulado –junto a otros- en la Vista de Cargo No 7912-0010OFE00085-0088/2012 notificada el 23 de mayo de 2012, otorgando al sujeto pasivo el plazo de 30 días para la presentación de descargos (...); al respecto, corresponde señalar, por el análisis efectuado en el anterior párrafo, que los cargos formulados en la Vista de Cargo por la Administración Tributaria, por depósitos bancarios son determinados en consideración a que el contribuyente no demostró el origen de dicho ingreso, toda vez que los depósitos bancarios constituyen elementos indirectos que acreditan la existencia de ingresos, ventas, etc.

Continuando con el análisis y en referencia a las pruebas aportadas por el sujeto pasivo en la etapa de descargos ante la Vista de Cargo, se conoce que Corporación Aquino Bolivia S.A., en el plazo establecido, formuló descargos –entre otros- explicando, respecto a los Depósitos a Plazo Fijo (en el rubro del IUE), que la Corporación como política de manejo de fondos a partir de la vigencia del ITF, implementó el manejo de fondos en efectivo, destinando parte de los fondos a cubrir gastos operativos y la otra restante depositada en cuentas corrientes o para la constitución de nuevos DPF aportando como prueba el Certificado CITE: SO/2172/2012 del Banco Ganadero demostrándose que en ningún caso han cambiado de beneficiario, habiéndose verificado que el destino de los fondos ha sido utilizado para ese fin; asimismo, agrega que el vencimiento de la mayor parte de los DPF es de entre 30 a 65 días, con el objeto de ganar intereses, utilizar la cuenta caja para administrar el flujo de fondos que da lugar a la rotación de los mismos fondos en cuentas bancarias, ante lo cual, la Administración Tributaria no considera la misma como descargo suficiente en base a la actividad registrada en el Padrón de Contribuyentes, de enseñanza superior y por la hermenéutica contable de ser depositados sus ingresos en sus cuentas bancarias, no considerándolos como descargo suficiente.

En este orden, es preciso referir que según el argumento y las pruebas aportadas por el sujeto pasivo, se demostraría que los depósitos a plazo fijo no fueron realizados por alumnos, sino por la propia empresa, desvirtuando de esta manera que correspondan a ingresos: de la revisión de los descargos, contenidos en la carátula ´PRUEBA 13´ (...), se tiene el Certificado Cite SO/2172/2012, mismo fue extendido por el Banco Ganadero S.A. el 15 de junio de 2012; éste, textualmente, señala: ´En atención a solicitud de la Corporación de Aquino Bolivia, recepcionada en fecha 13 de junio de 2012, en la cual solicitan si los Depósitos a Plazo fijo aperturados en el 2007 fueron endosados a favor de terceros, al respecto... en nuestro sistema informático los Depósitos a Plazo Fijo, no registran cambio de beneficiario.´; información junto a los argumentos del sujeto pasivo, que corroboran que el objeto de estos fondos son la inversión de recursos de la empresa para generar rendimientos financieros; por lo que se establece que si bien este certificado fue presentado en forma posterior a la emisión de la RD, los depósitos a plazo fijo bajo ninguna circunstancia pueden ser realizados por clientes de la empresa, no pudiendo considerar a los mismos como ingresos provenientes del pago por concepto de servicios prestados o de otra actividad grabada.

Así, reafirmando el concepto de depósitos a plazo fijo, realizando el análisis del reporte de los DPF, se tienen algunos ejemplos extraídos del mencionado reporte, en el cual se evidencia la existencia de DPF en cuya fecha de vencimiento el contribuyente realiza nuevamente nuevos depósitos a plazo fijo, de acuerdo al siguiente detalle:

(...)

Del cuadro expuesto se evidencia que el 15 de agosto de 2007, fecha de vencimiento de varios DPF por un valor de $us654.105,70 y al mismo tiempo el mismo día apertura nuevos DPF por un valor de $us130.137,70, entendiéndose que parte del capital retirado pudo haber sido nuevamente invertido en los nuevos DPF, como afirma el sujeto pasivo.

También encontramos ejemplos en contrario, donde en la misma fecha de vencimiento el contribuyente realiza nuevos DPF por importes mayores a los retirados por vencimiento, como el que se expone a continuación:

(...)

De los ejemplos extraídos de puede afirmar que solo el depósito en plazo fijo, no puede demostrar la existencia de ingresos, precisamente porque los mismos pueden originarse tanto de vencimiento de los Depósitos a plazo fijo, así como de retiro de otras cuentas o de la cuenta caja, llegándose a constituir los mismos en una operación e inversión de los excedentes de caja y bancos, demostrando el contribuyente mediante el reporte de Depósitos a plazo fijo que por la gestión 2007 realizo permanentemente inversiones en depósitos a plazo fijo con vencimiento a 30 días en la mayoría de los caso, como política, aspecto que es permanentemente observado en todos los meses, con la implementación de nuevos DPF en las fechas de vencimiento de otros; en consecuencia, se tiene que estos depósitos no otorgan certeza respecto a la existencia de ingresos por servicios prestados, estableciéndose que en el proceso de determinación no se ha realizado este análisis.

En este mismo contexto, se puede afirmar que para llegar a estas conclusiones no es preciso que el sujeto pasivo demuestre estos movimientos con registros contables, siendo suficiente al efecto, los reportes bancarios como prueba de los nuevos depósitos en la misma fecha de vencimiento del DPF, considerando que los mismos detallan claramente estos movimientos, por lo cual la Administración Tributaria no puede ampararse ni en la existencia de los registros contables ni en la oportunidad de las pruebas, siendo su obligación aplicar la sana crítica a momento de la apreciación de la las pruebas, conforme dispone el Artículo 81 de la Ley N° 2492 (CTB).

Por lo expuesto corresponde a esta instancia jerárquica, dejar sin efecto, la observación respecto a la determinación de los ingresos no declarados por la Corporación de Aquino Bolivia, por Depósitos a Plazo Fijo conforme al siguiente cuadro:

(...)

Ingresos que, comparados con las ventas reportadas por el sujeto pasivo en F-200 Impuesto al Valor Agregado, determinan los ingresos no declarados por el contribuyente, de acuerdo al cuadro siguiente:

(...)

Por todo lo expuesto, se evidenció que el SIN a momento de determinar el débito fiscal en base a depósitos a plazo fijo no evaluó su real magnitud en cuanto a la determinación de tributos, determinado como ingresos depósitos bancarios por inversiones de capitales; consecuentemente, corresponde a esta instancia jerárquica, revocar parcialmente la Resolución Determinativa en cuanto a la determinación del Débito Fiscal – IVA, manteniendo el importe de Bs86.213.- (Ochenta y seis mil doscientos trece 00/100 bolivianos)." (FTJ IV.4.5.1. viii. ix. x. xi. xii. xiii. xiv. xv. xvi. y xvii.)

-Art. 81 de la Ley N° 2492 (CTB)