El Artículo 22 de la Ley N° 2492, de 2 de agosto de 2003 establece que es el sujeto pasivo quien debe cumplir las obligaciones tributarias; en este sentido, en caso de evidenciarse que la Administración Aduanera en los procesos sancionadores no dirigió la acción contra el sujeto pasivo, sino directamente contra los socios, sin que previamente se cumplan las exigencias legales que establezcan la responsabilidad de éstos sobre la sanción, sin dejar de considerar que el proceso sancionador es el medio para establecer la sanción, que constituye la obligación, misma que es susceptible de transmisión, derivación de la acción para ejecutarla o establecerse su responsabilidad subsidiaria. Consiguientemente, al no haberse seguido el procedimiento previsto en el Artículo 168 de la citada Ley N° 2492, debido a que se inició el proceso sancionador contra los socios que conformaron al sujeto pasivo y no así contra éste, se tiene que dicho procedimiento no cumple con uno de los requisitos esenciales para estos procesos, es decir, que el acto administrativo carece de los requisitos formales indispensables para alcanzar su fin, correspondiendo anular obrados hasta los Autos Iniciales de Sumario Contravencional, a efecto de que la Administración Aduanera, inicie contra quien corresponda el procedimiento sancionatorio correspondiente.

En un recurso jerárquico, la Administración Tributaria impugnó la Resolución del Recurso de Alzada manifestando que la decisión es incorrecta debido a que no realizo un análisis adecuado a los procedimiento señalados por ley; sin embargo, anuló obrados hasta los Autos Iniciales de Sumario Contravencional emitidos por la Administración Tributaria (AN) dentro del Procedimiento por Contravenciones Aduaneras por Falta de Regularización de Despacho Inmediato, sin considerar que cumplió con lo establecido en el Artículo 99 de la Ley N° 2492 (CTB) en la elaboración de las Resoluciones Sancionatorias, conteniendo todos los elementos de validez, presumiendo la comisión de contravención aduanera por incumplimiento en la regularización del trámite de despacho aduanero inmediato y su presentación ante la Administración Aduanera dentro del plazo establecido en el Artículo 131 del Reglamento a la Ley General de Aduanas aprobado con Decreto Supremo N° 25870 y en la RD N° 01-031-05; así mismo cumplió con la notificación de los Autos Iniciales de Sumario Contravencional, otorgando al recurrente el plazo de 20 días para que presente descargos, realizando una correcta tipificación por la contravención, por lo que solicitó se revoque la Resolución de Alzada

El Director Ejecutivo de la Autoridad General de Impugnación Tributaria, luego de revisados los antecedentes, resolvió CONFIRMAR la Resolución de Alzada la que a su vez anuló obrados hasta los Autos Iniciales de Sumario Contravencional emitidos por la Administración Tributaria (AN)

“De la revisión de antecedentes, se advierte que el 16 de mayo de 2013, la Administración Aduanera notificó mediante Cédula a Renato Goitia Machicao con los Autos Iniciales de Sumario Contravencional AN-GRLPZ-ELALZC-027/2013, AN-GRLPZ-ELALZC-028/2013, AN-GRLPZ-ELALZC-029/2013, AN-GRLPZ-ELALZC-030/2013, AN-GRLPZ-ELALZC-031/2013, AN-GRLPZ-ELALZC-032/2013, AN-GRLPZ-ELALZC-033/2013, AN-GRLPZ-ELALZC-034/2013 y AN-GRLPZ-ELALZC-035/2013; de 10 de mayo de 2013, instruyendo el Sumario Contravencional contra Fernando Mario Goytia Machicado, Fabián Samuel Goitia Machicado y Renato Goitia Machicado, los socios de la que fuera la ADA HERMES SRL., por la presunta comisión de contravención aduanera respecto a las DUI C-3776, C-3783, C-7044, C-599, C-1372, C-5676, C-625, C-711 y C-1420; por incumplimiento en la regularización del trámite de despacho aduanero inmediato, imponiendo la sanción de 200 UFV, por cada contravención (…); ante lo cual Renato Goitia Machicao presentó descargos ante los Autos iniciales de Sumario Contravencional, manifestando que no procede la derivación de la acción administrativa contra los socios de la ex ADA HERMES SRL., además que operó la prescripción respecto de las DUI C-3776, C-3783, C-7044 y C-5676 de la gestión 2008 (…).

Continuando con el proceso sancionador, el 5 de julio de 2013 la Administración Aduanera notificó mediante Cédula a Renato Goitia Machicao, con las Resoluciones Sancionatorias N° AN-GRLPZ-ELALZC-047/2013, AN-GRLPZ-ELALZC-048/2013, AN-GRLPZ-ELALZC-049/2013, AN-GRLPZ-ELALZC-050/2013, AN-GRLPZ-ELALZC-051/2013, AN-GRLPZ-ELALZC-052/2013, AN-GRLPZ-ELALZC-053/2013, AN-GRLPZ-ELALZC-054/2013 y AN-GRLPZ-ELALZC-055/2013, que declaran probada la comisión de contravención aduanera referida a las DUI C-3776, C-3783, C-7044, C-599, C-1372, C-5676, C-625, C-711 y C-1420; por incumplimiento en la regularización de los trámites de despachos aduaneros inmediatos y su presentación ante la Administración Aduanera dentro del plazo establecido, sancionándolo en calidad de socio de la ADA HERMES SRL., con la multa de 200 UFV por cada contravención (…)”.

(…)

“De esta manera, toda vez que el Artículo 22 de la Ley N° 2492 (CTB) establece que es el sujeto pasivo quien debe cumplir las obligaciones tributarias, en este caso la obligación formal de seguir procedimiento en sus trámites, y ante su contravención la obligación por la sanción, se establece que la calidad de sujeto pasivo, en el proceso sancionador correspondiente a los hechos descritos en los Autos Iniciales de Sumario Contravencional AN-GRLPZ-ELALZC-027/2013, AN-GRLPZ-ELALZC-028/2013, AN-GRLPZ-ELALZC-029/2013, AN-GRLPZ-ELALZC-030/2013, AN-GRLPZ-ELALZC-031/2013, AN-GRLPZ-ELALZC-032/2013, AN-GRLPZ-ELALZC-033/2013, AN-GRLPZ-ELALZC-034/2013 y AN-GRLPZ-ELALZC-035/2013 recae sobre la ADA HERMES SRL., en consecuencia se establece que el proceso sancionador debió haber sido seguido contra la mencionada ADA, debiendo ser los actos del proceso notificados a su representante legal, como lo establece el Artículo 91 de la Ley N° 2492 (CTB).

Ahora bien, en materia tributaria está reconocida la posibilidad que las Administraciones Tributarias sigan acciones contra los representantes de las personas jurídicas, o en su caso contra los socios de las mismas estableciéndose las causas para su procedencia en los Artículos 27 al 31 de la Ley N° 2492 (CTB), destacando que dichas disposiciones hacen referencia a la responsabilidad subsidiaria de los representantes de los sujetos pasivos y por la administración de patrimonio ajeno, destacando además que estas disposiciones tienen como objeto la obligación tributaria, alcanzando la misma también a las sanciones, es decir, que a la responsabilidad por el cumplimiento de la obligación; observándose que no se dispone sobre la subsidiariedad respecto a las acciones, vale decir que no se prevé que de manera subsidiaria se sigan acciones sobre en un proceso sancionador a un responsable subsidiario, siendo que una vez establecida la obligación, ésta puede ser exigida al responsable subsidiario que se establezca según norma.

Por lo antes señalado, no se advierte que sea procedente la acción subsidiaria contra otra persona que no sea el sujeto pasivo, además que tampoco se advierte que si hubiese sido este el caso, la Administración Aduanera hubiese documentado, ni fundamentado la procedencia de sus acciones en primer término, mediante Autos Iniciales de Sumario Contravencional contra los socios de la ADA HERMES SRL., y posteriormente mediante Resoluciones Sancionatorias, contra Renato Goitia Machicao, como socio de la citada ADA.

Ahora bien, respecto a la derivación de la acción administrativa, según lo establecido en el Artículo 32 de la Ley N° 2492 (CTB), se advierte que esta disposición está hecha para exigir a los que resulten responsables subsidiarios, el pago de la deuda tributaria, en este caso la sanción ya establecida, observando que en esta disposición se regula la derivación de la acción de ejecución y no así la acción dentro de un proceso sancionador, de cuya resultado recién se podría establecer una sanción para ser exigida; además de lo señalado, la citada disposición legal establece que previo a esta derivación, debe emitirse un acto administrativo que declare agotado el patrimonio del deudor principal, acto que tampoco se advierte que curse en antecedentes, por lo cual de haber sido esta causa por la que se siguió el proceso sancionador contra los socios y finalmente sancionar a uno de ellos, es clara su improcedencia según lo obrado por la Administración Aduanera.

En cuanto a la transmisión de obligaciones de las personas jurídicas, corresponde indicar que el Parágrafo II del Artículo 36 de la Ley N° 2492 (CTB), establece que las obligaciones que se determinen de sociedades disueltas o liquidadas se transmitirán a los socios que responderán de forma solidaria, advirtiéndose que se hace referencia a obligaciones determinadas o en el presente caso sanciones impuestas, nuevamente advirtiéndose que no se dispone la transmisión de la acción en un proceso sancionador, en este caso a los socios del contribuyente; además de lo señalado, no se advierte en antecedentes que la Administración Tributaria hubiera establecido que la ADA HERMES SRL., se encuentre disuelta o liquidada, para que según el Artículo señalado proceda la transmisión de alguna obligación a los socios.

En ese sentido se tiene que en los Autos Iniciales de Sumario Contravencional, así como en las Resoluciones Sancionatorias, correspondía que se sigan los procesos sancionadores contra el sujeto pasivo, es decir contra la ADA HERMES SRL., lo que no sucedió al iniciar la Administración Aduanera los procesos contra los socios y finalizar sancionando a uno de ellos. Lo antes mencionado denota que el en los procesos sancionadores no se dirigió la acción contra el sujeto pasivo, sino directamente contra los socios, sin que previamente se cumplan las exigencias legales que establezcan la responsabilidad de éstos sobre la sanción, sin dejar de considerar que el proceso sancionador es el medio para establecer la sanción, que constituye la obligación, misma que es susceptible de transmisión, derivación de la acción para ejecutarla o establecerse su responsabilidad subsidiaria.

De esta manera se establece que en el inicio del proceso sancionador, la Administración Tributaria realizará el cargo en el que deberá constar claramente el acto u omisión que se atribuye al presunto responsable; y al haber hecho constar el cargo a un sujeto que no se estableció previamente como responsable, se tiene que se vulneró este requisito de los Autos Iniciales de Sumario Contravencional, afectando la fundamentación de los mismos, toda vez que el elemento del proceso como lo es el sujeto pasivo se encuentra equivocado, no pudiendo iniciarse la acción contra los o el que resulte responsable de cumplir la sanción una vez establecida.

Mismo hecho que ocurre en las Resoluciones Sancionatorias, puesto que el Artículo 99 de la Ley N° 2492 (CTB) establece como requisito de este acto la identificación del sujeto pasivo, que como se dijo anteriormente, corresponde a la ADA HERMES SRL., incumplimiento que se establece como vicio de nulidad del acto.

Consiguientemente, en mérito de que no se ha seguido el procedimiento previsto en el Artículo 168 de la Ley N° 2492 (CTB), debido a que se inició el proceso sancionador contra los socios que conformaron al sujeto pasivo y no así contra éste, se tiene que dicho procedimiento no cumple con uno de los requisitos esenciales para estos procesos, es decir, que el acto administrativo carece de los requisitos formales indispensables para alcanzar su fin, por lo que en virtud de los Artículos 36 de la Ley 2341 (LPA) y 55 del Decreto Supremo N° 27113 (RLPA), aplicables supletoriamente en materia tributaria por mandato del Artículo 74 de la Ley 2492 (CTB); corresponde a esta instancia jerárquica, confirmar la Resolución del Recurso de Alzada ARIT-LPZ/RA 1112/2013, de 4 de noviembre de 2013, anulando obrados con reposición de actuados hasta el vicio más antiguo, esto es, hasta los Autos Iniciales de Sumario Contravencional AN-GRLPZ-ELALZC-027/2013, AN-GRLPZ-ELALZC-028/2013, AN-GRLPZ-ELALZC-029/2013, AN-GRLPZ-ELALZC-030/2013, AN-GRLPZ-ELALZC-031/2013, AN-GRLPZ-ELALZC-032/2013, AN-GRLPZ-ELALZC-033/2013, AN-GRLPZ-ELALZC-034/2013 y AN-GRLPZ-ELALZC-035/2013 inclusive, a efecto de que la Administración Aduanera, inicie contra quien corresponda el procedimiento sancionatorio correspondiente”. (FTJ IV.3.2. viii. ix. xi. xii. xiii. xiv. xv. xvi. xvii. xviii. y xix.)

-Arts. 22, 27 al 31, 32, 36 Par. II, 74, 99 y 168 de la Ley N° 2492 (CTB) -Art. 36 de la Ley 2341 (LPA) -Art. 55 del Decreto Supremo N° 27113 (RLPA)