El subnumeral 2.2, Anexo A, y el Artículo 25 de la RND Nº 10-0037-07, de 14 de diciembre de 2007, señalan que el incumplimiento del deber formal de la Presentación de DDJJ (rectificatorias) que incrementen el impuesto determinado antes del vencimiento, genera una multa de 400 UFV; siendo el procedimiento a seguir para el pago de dicha multa, que sin que medie actuación alguna del SIN surge la obligación del pago de la multa, debiendo efectuarse la misma en la Boleta de Pago correspondiente, y en caso de no efectuarse el referido pago, el SIN ejerce su facultad de ejecución tributaria a partir del tercer día siguiente de la notificación al sujeto pasivo o tercero responsable con el PIET, conforme a la Disposición Final Tercera de la citada RND. Posteriormente, se emitió la RND Nº 10-0017-09, de 16 de diciembre de 2009, sobre modificaciones e inclusiones a las RND’s Nos. 10-0013-06, 10-0037-07 y 10-0024-08, estableciendo que verificada la falta de presentación de DDJJ rectificativas que incrementen el impuesto determinado, se emitirá periódicamente el Auto de Multa, el cual una vez notificado, corresponderá la emisión del Auto de Conclusión instruyendo el archivo de antecedentes, siempre que se verifique el pago total de la multa dentro de los 20 días corridos posteriores a la notificación con el Auto de Multa; en ese sentido, en caso de evidenciarse que el pago de la Multa por la Presentación de la DDJJ Rectificatoria, fue efectuado en cumplimiento del procedimiento previsto en el 25 de la RND Nº 10-0037-07, norma vigente en el momento de efectuarse el pago, y siendo que la RND Nº 10-0017-09 que implementa la generación de los Autos de Multa, fue emitida con posterioridad a la fecha del mencionado pago, corresponde revocar el Auto de Multa que la Administración Tributaria emitió.

En un recurso jerárquico, la Administración Tributaria impugnó la Resolución del Recurso de Alzada manifestando que se violó el principio de congruencia y revocó totalmente el Auto de Multa Nº 25-0356-2012 de 18 de octubre de 2012, emitida por la Administración Tributaria (SIN) dentro del procedimiento de Rectificatoria de Declaraciones Juradas; sin considerar que si el contribuyente supuestamente habría cancelado la sanción, reconoció que existió un incumplimiento al deber formal de presentación del Form. 200 IVA (rectificación), habiéndose cumplido con el procedimiento para imponer la sanción; sin embargo, dentro de la Resolución del Recurso de Alzada, al revocar el Auto de Multa N° 25-0356-2012 se entiende que la multa pagada por el contribuyente fuera incorrecta y por ende no hubiese existido el incumplimiento de deberes formales, por tanto se abre paso para que se pretenda que el pago fue indebido o erróneo dando lugar a la acción de repetición; de la misma manera, la ARIT consideró que el procedimiento que realizó la Administración Tributaria para imponer la sanción fue realizado conforme a Ley y normas conexas por lo que el Auto de Multa N° 25-0356-2012 no podía ser revocado debiendo haber sido confirmado y declarado extinguida la multa por pago, toda vez que el acto al haber sido revocado no va acorde con el Inciso a), Parágrafo I, Artículo 212 de la Ley N° 3092 (Título V del CTB), pues la revocatoria puede ser total o parcial y en este caso existe ambigüedad, por lo que solicitó se revoque la Resolución del Recurso de Alzada.

La Directora Ejecutiva de la Autoridad General de Impugnación Tributaria, luego de revisados los antecedentes, resolvió CONFIRMAR la Resolución de Alzada, la que a su vez, revocó totalmente el Auto de Multa (SIN).

“(…) de la revisión de la documentación presentada como prueba por el Sujeto Pasivo en instancia de alzada, se evidencia que cursan impresiones de la Declaración Jurada Form. 200 del IVA, presentada el 21 de noviembre de 2008, con N° de Orden 2931321282, con la marca de Declaración Jurada Original; la Declaración Jurada Form 200, con N° de Orden 2931324520, que rectifica la anterior, presentada el 25 de noviembre de 2008, ambas del periodo Octubre de 2008; así como la Boleta de Pago 1000 con N° de Orden 2931324526 que paga la deuda tributaria establecida en la Declaración Jurada Original con N° de Orden 2931321282, cuyo importe coincide con la deuda establecida en la Declaración Jurada Rectificatoria con N° de Orden 2931324520, e incluye el importe de Bs581.- equivalente a 400 UFV (1,45212 Bs/ UFV al 25/11/2008), expuesto en la casilla 954 referida a Multa por Incumplimiento de Deberes Formales, cuando dicha multa debería exponerse en la casilla 967 referida a las Multas por Incremento del Impuesto Determinado en la Declaración Jurada Rectificativa; dicho pago, fue efectuado el 25 de noviembre de 2008 (…)”.

“Continuando con el análisis, se tiene que la Administración Tributaria en ninguna instancia verificó el pago efectuado el 25 de noviembre de 2008, no desvirtuó la existencia de la Boleta de Pago, ni observó la imprecisión del contribuyente en el llenado de la misma, ya que se advierte que si bien se consignó en los datos de cabecera de la Boleta 1000, con N° de Orden 2931324526 del periodo octubre de 2008, que se estaba pagando la deuda establecida en el Form. 200, con N° de Orden 2931321282 (que corresponde a la Declaración Jurada Original), dicho Formulario no expone un saldo a pagar, y el importe de la deuda tributaria expuesto en la citada Boleta de Pago, corresponde al importe a favor del fisco incrementado a través de la Declaración Jurada Rectificatoria con N° de Orden 2931324520, incluyendo la correspondiente multa de 400 UFV por la presentación extemporánea de la Rectificación, conforme se tenía previsto en el Artículo 25 de la RND Nº 10-0037-07 vigente al momento de haberse efectuado el pago.

En ese entendido, a pesar del error de forma cometido por el contribuyente en el llenado de su Boleta de Pago, en virtud del principio de verdad material, establecido en el Inciso d) del Artículo 4 de la Ley N° 2341 (LPA), aplicable por disposición del Numeral 1 del Artículo 74 de la Ley N° 2492 (CTB), la Administración Tributaria previamente debió identificar dicho error de llenado, que no desvirtúa el pago efectuado por el IVA del periodo octubre de 2008 y la correspondiente Multa por Incumplimiento de Deberes Formales de 400 UFV, en forma previa a la emisión del Auto de Multa Nº 25-0356-2012, el cual fue innecesariamente emitido, ya que debió orientarse al Sujeto Pasivo a efectuar los procedimientos definidos por la Administración Tributaria para el redireccionamiento del pago efectuado a la Declaración Jurada Rectificatoria, la cual, de conformidad a lo previsto en el Parágrafo II del Artículo 78 de la Ley N° 2492 (CTB), sustituyó a la Declaración Jurada Original, ambas presentadas por el periodo fiscal Octubre de 2008, todo ello, en resguardo del derecho que tiene el contribuyente de ser informado y asistido en el cumplimiento de sus obligaciones tributarias, conforme lo previsto en el Numeral 1 del Artículo 68 de la Ley N° 2492 (CTB).

Por lo expuesto, se evidencia que la Administración Tributaria no verificó en su sistema SIRAT la información necesaria respecto del IVA del periodo Octubre de 2008, en forma previa a la emisión del Auto de Multa N° 25-0356-2012, habiéndose limitado a indicar que el contribuyente fue impreciso al señalar que efectuó un pago sin mencionar en qué fecha, ni mediante qué documento y los cálculos efectuados, cuando tiene la información necesaria en su sistema SIRAT para verificar si existió o no el pago efectuado por el Sujeto Pasivo, mediante qué Boleta, en qué fecha y establecer si el cálculo efectuado por la multa, fue el correcto.

En ese contexto, siendo que la RND Nº 10-0017-09 que implementa la generación de los Autos de Multa, fue emitida con posterioridad a la fecha del pago de la Multa por la Presentación de la Declaración Jurada Rectificatoria del IVA del periodo fiscal Octubre de 2008, en cumplimiento del procedimiento previsto en el Artículo 25 de la RND Nº 10-0037-07, norma vigente en el momento de efectuarse el pago, corresponde a esta instancia jerárquica, confirmar con fundamento propio lo resuelto por la instancia de alzada, y consiguientemente revocar totalmente el Auto de Multa N° 25-0356-2012 de 18 de octubre de 2012, conforme los fundamentos técnico jurídicos precedentemente expuestos, sin que ello implique que esta instancia jerárquica considere la inexistencia del deber formal, menos aún la improcedencia de la multa, debiendo la Administración Tributaria orientar al contribuyente para efectuar la corrección de los errores de llenado cometidos en la Boleta de Pago con N° de Orden 2931324526 cancelada el 25 de noviembre de 2008.” (FTJ IV. 4.1. vii. viii. ix. x. y xi.)

-Arts. 68, num. 1, 78-II y 74 num. 1 de la Ley N° 2492 (CTB).
-Art. 4, inc. d) de la Ley N° 2341 (LPA)
-Art. 25, Anexo A subnumeral 2.2 de la RND Nº 10-0037-07
-RND Nº 10-0017-09