Siendo que el Artículo 25 de la Ley N° 2492 (CTB) establece que el agente de retención es quien asume las obligaciones tributarias a cuenta del Sujeto Pasivo, mediante la retención del impuesto y empozo a favor del Fisco del importe retenido; se tiene que, este sustituto en calidad de agente de retención no puede asumir como gasto la carga tributaria o el pago del impuesto retenido, puesto que el mismo debe ser trasladado al Sujeto Pasivo que se benefició del pago por el servicio prestado, consiguientemente esta traslación para el pago lo constituyen las retenciones realizadas por mandato de la Ley, empero estas deben ser reducidas del importe que debe ser pagado; por lo que, en virtud a lo dispuesto en el Artículo 14 del Decreto Supremo N° 24051 (R-IUE), el IUE-BE al ser un impuesto indirecto no es deducible del IUE.

En un recurso jerárquico, la Administración Tributaria (SIN) impugnó la Resolución del Recurso de Alzada, señalando que respecto a los gastos deducibles, el importe observado corresponde a las retenciones IUE BE sobre regalías pagadas a la Empresa Philip Morris por la licencia de producción de la marca L&M, ya que la Base Imponible de Bs7.875.718,37 implica una retención de Bs984.464,80, observándose el monto de Bs246.116,20 (25%) considerado ese importe como gasto no deducible; la aplicación del Gross Up en la retención del IUE BE, incrementó los gastos que no corresponden sean considerados como deducibles para el IUE, tomando en cuenta que el Sujeto Pasivo asume la calidad de Agente de Retención; con este procedimiento señala que CITSSA asumió retenciones adicionales por cuenta de terceros como gastos propios de la Empresa, contraviniendo lo establecido en el Artículo 14 del Decreto Supremo N° 24051, el hecho de que el contribuyente pague la retención con su dinero no es un gasto deducible, ya que no asumió sus obligaciones como agente de retención, por lo que no puede beneficiarse con la retenciones; y sin embargo esa instancia revocó parcialmente la Resolución Determinativa de la Administración Tributaria (SIN) dentro de un Procedimiento de Fiscalización; sin considerar que, sobre el contrato suscrito y ulteriores adendas, en el que se establecen regalías sobre el 8% de las ventas netas, y la aplicación adicional de la retención impositiva, las facturas presentadas como descargo exponen el importe de la retención y en forma separada el importe a pagar, sin embargo ese contrato no es oponible al fisco en merito a lo establecido en el Artículo 14 de la Ley N° 2492 (CTB), por lo que solicitó se revoque parcialmente la Resolución del Recurso de Alzada.

El Director Ejecutivo de la Autoridad General de Impugnación Tributaria, luego de revisados los antecedentes, resolvió REVOCAR Parcialmente la Resolución del Recurso de Alzada la que a su vez revocó parcialmente la Resolución Determinativa emitida por la Administración Tributaria (SIN).

“De la revisión de antecedentes administrativos se tiene que la Administración Tributaria elaboró el Papel de Trabajo: Retenciones que fueron registrados como gasto deducible al IUE de la gestión Abril 2012 a Marzo de 2013 (…) en el que observa la retenciones registradas como gasto deducible del IUE, concluyendo en el citado Papel de Trabajo que el Sujeto Pasivo ‘(…) aplicó el Gross Up en la retención del RC-IVA, IT, IUE-BE, por Bs3.391.948.- registrando el importe retenido a sus proveedores como gasto deducible al IUE de la gestión marzo 2013, incrementando su gasto y reduciendo el pago del IUE por corresponder a un impuesto indirecto no se considera como gasto deducible al IUE contraviniendo lo establecido en el Art. 14 del DS 24051’.

Según el Mayor de la cuenta Cuentas por pagar, se tiene que el Sujeto Pasivo al registrar la cuenta por pagar a Phillip Morris registró también las retenciones del IUE y del IT efectuadas, refrendadas con el ‘Calculo Auxiliar’ realizado por la Administración Tributaria (…).

Es preciso señalar en este punto que en la Instancia de Alzada el Sujeto Pasivo señaló que el importe observado corresponde únicamente a las retenciones por IUE BE sobre regalías que se pagaron a la Empresa Philip Morris por licencia de producción de la marca L&M, habiendo observado la Administración Tributaria que fue considerado como gasto deducible la retención realizada; al respecto en el ‘Detalle de Retenciones’ correspondiente al ‘Impt. A las Util Benef Exterior Ar’ (…) se detallan las transacciones que fueron objeto de retención correspondiendo cuatro de ellas a ‘Fabriques de Tabacos Reunies’ por Bs1.906.955,34, Bs1.933.449,68, Bs1.956.635,85 y Bs2.078.677,50 que totalizan Bs7.875.718,37.

De igual forma en el Mayor de la cuenta ‘60309002-Regalías L&M’, se detallan las regalías trimestrales realizadas por el uso de la marca L&M, por Bs1.906.955,35, Bs1.933.449.69, Bs1.956.635.85 y Bs2.078.686.74 alcanzando la sumatoria a Bs7.875.727,63. A modo de ejemplificar, la regalía del Primer Trimestre fue determinada por el Sujeto Pasivo aplicando el 8% sobre las ventas netas del trimestre, determinando un importe de la regalía de Bs1.906.955.35 importe sobre el cual efectuó la retención del IUE-BE, determinando un importe neto a remesar de $us239.739,38, importe que fue remesado mediante transferencia bancaria realizada a través del Banco Unión y el importe correspondiente a la retención del IUE-BE fue empozado a favor del fisco en los formularios Nos. 3050 y 530; por otro lado según el Estado de Resultados al 31 de marzo de 2013 la cuenta ‘60309002-Regalías L&M’ registra un importe de Bs7.859.858,30 (…).

De lo señalado se advierte que el Sujeto Pasivo si bien determinó los importes de la regalía por el uso de la marca L&M, tomando en cuenta las ventas trimestrales realizadas, sobre esos importes calculó el valor de la retenciones correspondientes por el IUE-BE, tomando en consideración que este Impuesto es Indirecto y que no fue pagado por el Sujeto Pasivo, ya que actuó como Agente de Retención y empozó a favor del fisco el importe retenido, entonces el agente de retención, es quien asume las obligaciones tributarias a cuenta del Sujeto Pasivo, mediante la retención del impuesto, en este entendido, este sustituto en calidad de agente de retención no puede asumir como gasto la carga tributaria, o el pago del Impuesto retenido, puesto que el mismo debe ser trasladado al Sujeto Pasivo que se benefició del pago por el servicio prestado, consiguientemente, esta traslación para el pago lo constituyen las retenciones realizadas por mandato de la Ley, empero estas deben ser reducidas del importe que debió haber sido pagado; en ese entendido, no corresponde que el Sujeto Pasivo, considere como gasto deducible el IUE el total del importe determinado como regalía, pues ese importe incluye el IUE-BE.” (FTJ IV.4.2.2. vii. viii. ix. x. y xi.)

-Art. 25 de la Ley N° 2492 (CTB)
-Art. 14 del Decreto Supremo N° 24051 (RIUE)