En un recurso jerárquico, la Administración Tributaria (SIN) impugnó la Resolución del Recurso de Alzada, señalando que la Devolución Impositiva es un Procedimiento Especial según lo establecido en la Ley N° 2492 (CTB), distinto al Procedimiento Determinativo, debiéndose considerar que a la fecha no se inició el Procedimiento Especial; y en previsión al alcance de la Orden de Fiscalización, efectuó la revisión del Crédito Fiscal IVA considerando la existencia de la factura original, que las compras se encuentren vinculadas con la actividad gravada y que la transacción se haya realizado efectivamente; y sin embargo esa instancia anuló la Vista de Cargo, de la Administración Tributaria (SIN) dentro de un procedimiento de fiscalización; sin considerar que, en la Resolución Determinativa sustentó su respuesta en el Parágrafo II, del Artículo 126 de la Ley N° 2492 (CTB), siendo que la revisión en Procedimiento Especial de la Devolución Impositiva no es excluyente de las facultades de fiscalización de la Administración Tributaria, no existiendo límite en las facultades de revisión de facturas de Crédito Fiscal en un Procedimiento Especial y que las mismas pueden ser revisadas en un Procedimiento Determinativo, teniendo cuidado que en la tramitación de ambos Procedimientos no existan contradicciones o incongruencias en los conceptos depurados; añade que dentro de estos Procedimientos no aplican las excepciones establecidas en los Artículos 93, Parágrafo II de la Ley N° 2492 (CTB) y 30 del Decreto Supremo N° 27310 (RCTB), porque están relacionados a la sustanciación de procesos de determinación en los que podría repetirse el objeto de la fiscalización, pero no así cuando se trata de procesos distintos; manifiesta que, el proceso de verificación de CEDEIM modalidad posterior determinaría si las facturas y el Crédito Fiscal IVA solicitado, corresponden a costos y gastos vinculados a la actividad exportadora; asimismo, revisaría el Crédito Fiscal acumulado de periodos y gestiones anteriores y las restituciones de Crédito Fiscal IVA comprometido solicitado; alega que el Contribuyente se limitó a expresar de forma genérica que los reparos establecidos en su contra son incorrectos, aspecto que denota que lo se pretende es una segunda revisión de la misma autoridad administrativa que emitió la Vista de Cargo, en base a documentación que ya fue objeto de análisis en la fiscalización practicada, por lo que solicitó se revoque totalmente la Resolución del Recurso de Alzada. |
De lo expuesto por las partes, se advierte que en el presente caso, la controversia surge a raíz de que en el proceso de fiscalización iniciado a la Empresa Minera Manquiri SA., en determinados periodos fiscales, incluidos en el alcance de la fiscalización efectuada, el Contribuyente presentó Solicitudes de Devolución Impositiva, para la devolución del Impuesto al Valor Agregado incluido en las mercancías exportadas, y cuya entrega de Títulos Valores o se encuentran pendientes de entrega o fueron entregadas en fechas posteriores a la emisión y notificación con la Resolución Determinativa N° 17-0000785-15. En ese sentido, toda vez que la Resolución de Recurso de Alzada en su fundamentación y el Sujeto Pasivo en alegatos, sostienen que corresponde que la Administración Tributaria verifique por separado las solicitudes de Devolución Impositiva en apego a los Artículos 125 al 128 de la Ley N° 2492 (CTB), mientras que la Administración Tributaria argumenta que en virtud de sus amplias facultades otorgadas por el Código Tributario Boliviano puede incluir en su determinación aspectos relacionados a las solicitudes de Devolución Impositiva y efectuar una posterior verificación de las mismas, sin contradecir aspectos afectados por la Fiscalización primera, corresponde a esta instancia Jerárquica analizar dichos argumentos.
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En este sentido, de la revisión de antecedentes administrativos, se evidencia que la Administración Tributaria al momento de iniciar el Procedimiento de Fiscalización, notificó al contribuyente con la Orden de Fiscalización N° 14990100109, Modalidad Parcial el cual refiere como alcance Impuesto al Valor Agregado- Exportadores (IVA), Impuesto a las Transacciones (IT) e Impuesto sobre las Utilidades de las Empresas sector minero (IUE), por los periodos fiscales octubre, noviembre y diciembre de 2012, y enero a septiembre de 2013; asimismo, refiere Uno o más impuestos, a los que está sujeto el contribuyente. Se revisa y verifica la totalidad de los hechos y/o elementos correspondientes a cada impuesto definido en el alcance, sin llegar a la fiscalización total; verificándose de lo señalado que el alcance de la fiscalización establece un alcance más amplio al incluir la verificación de la totalidad de los hechos y/o elementos de los impuestos, que en el IVA incluyen los aspectos relacionados a las devoluciones impositivas (
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Prosiguiendo con el análisis se advierte que el 18 de mayo de 2015, la Administración Tributaria, notificó mediante Cédula a José Luis Sánchez Marín, representante de la Empresa Minera Manquiri SA., con la Vista de Cargo N° 15001200003 con CITE: SIN/GDPTS/DF/VC/00066/2015, y el 16 de noviembre de 2015 notificó al citado Sujeto Pasivo, con la Resolución Determinativa N° 17-0000785-15 (
), actos en los que a efectos de determinar el Impuesto al Valor Agregado en el Acápite: 1) Crédito Fiscal IVA no vinculado a la actividad gravada, estableció facturas que no se encontrarían vinculadas a la actividad gravada, así también expone en un cuadro el Detalle de las facturas con las observaciones efectuadas a las mismas; seguidamente en el Numeral 2) bajo el rótulo: Consideración sobre la revisión del Crédito Fiscal del Periodo y las solicitudes de Devolución Impositiva CEDEIM modalidad fiscalización posterior, expresa que el Contribuyente efectuó solicitudes de Devolución Impositiva modalidad Verificación Posterior, señalando que las mismas corresponden a los periodos octubre, noviembre y diciembre de 2012 y enero, febrero, marzo, abril, mayo, junio, julio, agosto y septiembre de 2013, las que se encontrarían con Orden de Verificación emitida, con solicitud con presupuesto comprometido, con solicitud de requerimiento presupuestario y boleta de garantía.
Asimismo en el citado Numeral 2), se advierte que la Administración Tributaria cita el Parágrafo II, del Artículo 126 de la Ley N° 2492 (CTB) y posteriormente manifestó que: (
) el Procedimiento Especial (Devolución Impositiva) es distinto al presente Procedimiento Determinativo, por lo tanto se debe considerar que a la fecha aún, no se ha iniciado el Procedimiento Especial; y en previsión al alcance de la Orden de Fiscalización, se ha efectuado, la revisión del Crédito Fiscal IVA generado durante los periodos fiscales sujetos a fiscalización (
); seguidamente indicó que: (
) el Procedimiento Especial o Proceso de Verificación de CEDEIM´s modalidad posterior determinará si las facturas y el Crédito Fiscal IVA solicitado, corresponden a costos y gastos vinculados a la actividad exportadora (
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De lo citado precedentemente es evidente que la Administración Tributaria reconoce que existen solicitudes de devolución Impositiva, que aún no fueron objeto de verificación posterior a la entrega de los Títulos Valores, en algunos casos porque los Certificados de Devolución Impositiva aún no fueron entregados; no obstante a efectos de mostrar los resultados de su fiscalización, en el Acápite: 1) Crédito Fiscal no vinculado a la actividad gravada, correspondiente al Impuesto al Valor Agregado, señala que determinó facturas observadas que no se encuentran vinculadas con la actividad gravada del Sujeto Pasivo, que dicho sea de paso, conforme acredita la Consulta de Padrón de Contribuyentes (
) tiene registradas las siguientes actividades: Gran Actividad: Mineras; como Actividades Principales: Comercialización de minerales (privada), Comercialización y Explotación; y como Actividades Secundarias: Alquileres de otros tipos de maquinaria y equipo, Alquiler de equipo de transporte, Actividades de estudio de mercados y realización de encuestas de opinión pública; Actividades de contabilidad, teneduría de libros y auditoría, asesoramiento y comercialización.
Continuando con el análisis, se advierte que la Administración Tributaria expone el detalle de las facturas observadas; es decir, ingresó a verificar la validez de las facturas que respaldan el Crédito Fiscal, sin discriminar cuáles de las facturas se encontrarían afectando y respaldando las Solicitudes de Devolución Impositiva de la Empresa Minera Manquiri SA. (EMMSA), y qué facturas habrían afectado la compensación del Débito Fiscal generado en el mercado interno; tampoco hace referencia a que en la revisión efectuada excluyó las facturas que respaldan las solicitudes de devolución impositiva.
En este entendido, al ser la devolución impositiva, un Procedimiento Especial, conforme lo establecen los Artículos 125 al 128 de la Ley N° 2492 (CTB), todos aquellos resultados emergentes de dicha devolución deben considerar el Procedimiento aplicable al mismo, lo que quiere decir que al estar respaldada la solicitud de Devolución Impositiva en Crédito Fiscal, originado en Facturas de Compras o Gastos; la Administración Tributaria puede verificar la validez de dichas facturas y, al advertir y demostrar observaciones sobre la no validez de las mismas, debe tramitar la recuperación de lo indebidamente devuelto a través de los mecanismos dispuestos en el Artículo 128 de la Ley N° 2492 (CTB), situación que no impide que se considere los resultados de dicho Procedimiento, a efectos de la determinación de otros Impuestos distintos a los que se está verificando; en el presente caso el IUE.
Por consiguiente, queda claro que existiendo Solicitudes de Devolución Impositiva pendientes de revisión por la Administración Tributaria, ésta no puede, en un proceso de fiscalización, incorporar observaciones referidas a las mismas, cuando el Procedimiento aplicable a dichas solicitudes está completamente reglado, lo que quiere decir que la Administración Tributaria debió, bajo el alcance de su Orden de Fiscalización, excluir aquellos aspectos relacionados con el Crédito Fiscal comprometido que respalda las Solicitudes de Devolución Impositiva, siendo que éste posee un Procedimiento Especial para su restitución, lo que no quiere decir que los resultados de la verificación de las Solicitudes de Devolución Impositiva no puedan constituir elementos que sustenten la determinación de otros impuestos, en el presente caso el IUE; o en su defecto debió considerar los resultados de las verificaciones efectuadas al Crédito Fiscal comprometido en las Solicitudes de Devolución Impositiva a efectos de establecer la existencia o no de tributos omitidos.
En este contexto, de la revisión de la Vista de Cargo N° 15001200003, y la Resolución Determinativa N° 17-0000785-15; se advierte, que en ambos actos administrativos, la Administración Tributaria no efectuó la discriminación en el Impuesto al Valor Agregado de aquellas facturas que estarían afectadas al Crédito Fiscal comprometido que respalda las Solicitudes de Devolución Impositiva, siendo que éste posee un Procedimiento Especial para su restitución conforme el Artículo 128 de la Ley N° 2492 (CTB), afectando de esta manera la determinación atribuida al Sujeto Pasivo.
De lo anterior, resulta evidente que la Resolución Determinativa emitida sobre la base de la liquidación preliminar de la deuda tributaria contemplada en la Vista de Cargo, conforme fue analizado precedentemente, no contiene los fundamentos de hecho que den lugar al reparo y sustenten la decisión de la Administración Tributaria; de igual forma, se observa que las especificaciones de la deuda tributaria, han sido afectadas por la inadecuada liquidación preliminar de la deuda tributaria expuesta en la Vista de Cargo, por lo que ambos actos incumplen los requisitos previstos en los Artículos 96, Parágrafo I y 99, Parágrafo II de la Ley N° 2492 (CTB); 18 y 19 del Decreto Supremo N° 27310 (RCTB).
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Por lo expuesto, al haberse advertido que la Administración Tributaria no efectuó la discriminación en el Impuesto al Valor Agregado de aquellas facturas que estarían afectadas al Crédito Fiscal comprometido que respalda las Solicitudes de Devolución Impositiva en la determinación expuesta en la Vista de Cargo N° 15001200003, vicio que fue ratificado en la Resolución Determinativa N° 17-0000785-15, incumpliendo los Artículos 96, Parágrafo I, 99, Parágrafo II de la Ley N° 2492 (CTB), 18 y 19 del Decreto Supremo N° 27310 (RCTB), y al evidenciarse vicios de nulidad en los citados actos administrativos que causan indefensión al Sujeto Pasivo, vulnerando los Artículos 115, Parágrafo II de la Constitución Política del Estado Plurinacional de Bolivia (CPE) y 68, Numeral 6 de la Ley N° 2492 (CTB), en virtud de lo previsto en el Parágrafo II, Artículo 36 de la Ley N° 2341 (LPA), aplicable al presente caso, conforme prevén los Artículos 74, Numeral 1 y 201 del Código Tributario Boliviano; (...) (FTJ IV.4.1. x. xx. xxi. xxii. xxiii. xxiv. xxv. xxvi. xxvii. xxviii. y xxxi.) |
