En un recurso jerárquico, el Sujeto Pasivo impugnó la Resolución del Recurso de Alzada, señalando que la Resolución del Recurso de Alzada, habría establecido que la Administración Tributaria puede cobrar por doble partida, un tributo sobre el RC-IVA Dependientes y por otro lado el Crédito Fiscal del IVA depurado como pago a cuenta del Primer Impuesto; y sin embargo esa instancia confirmó la Resolución Determinativa de la Administración Tributaria (SIN) dentro de un Proceso de Verificación; sin considerar que, la ARIT también habría señalado que el objeto de la verificación es el Crédito Fiscal y no así la Base del Impuesto a compensar, situación que atentaría contra los más esenciales elementos de la obligación tributaria que en el presente caso es el RC-IVA dependientes, que surge del salario efectivamente percibido por el dependiente de acuerdo a lo establecido en el Artículo 19 de la Ley N° 843 (TO); de igual modo refiere que en ninguna parte de la Ley N° 843 (TO) se ha creado un Impuesto sobre el Crédito Fiscal de las Facturas imputadas en calidad de pago; sostiene que la Instancia de Alzada no consideró que los fiscalizadores de la Administración Tributaria debieron tomar en cuenta que el procedimiento se inició con la Orden de Verificación Interna, que tiene como alcance el Crédito Fiscal contenido en las facturas presentadas por el dependiente como pago a cuenta del RC-IVA, mediante Formulario 110, presentadas al agente de retención, y como resultado se observó el pago a cuenta del RC-IVA dependientes, con las Facturas registradas en el Formulario 110 y no así el tributo en sí, agrega que la Base Imponible para la determinación del RC-IVA dependientes es el sueldo líquido percibido como dependiente y no el Crédito Fiscal contenido en las Facturas observadas, toda vez que de ser así, el alcance de la fiscalización tendría que estar orientado al IVA, que en el peor de los casos puede ser depurado, sin embargo en el presente caso tendría saldo en demasía para cada período fiscal, como se observa en sus papeletas de pago; de igual modo, sostiene que al existir saldo a favor en el pago a cuenta, correspondiendo que el SIN depure las facturas observadas y las deduzca del pago a cuenta, para posteriormente verificar si queda aún algún saldo a favor del contribuyente o del Fisco, según los casos; agregando que en ese entendido se debió determinar la deuda del RC-IVA dependientes y no del IVA, como pretende ilegalmente la Administración Tributaria; asevera que la Resolución Determinativa, en los cuadros de liquidación tributaria de la deuda, consideró como Base Imponible el monto de las Facturas Depuradas (pago a cuenta) y no la Base Imponible que la Ley ha establecido para el RC-IVA dependientes determinado por el Artículo 25 de la Ley N° 843 (TO), en función del concepto de Base Imponible que figura en el Artículo 42 de la Ley N° 2492 (CTB), reiterando que esta forma de liquidar el tributo es absolutamente ilegal e inconstitucional, por lo que sería nula de pleno derecho de acuerdo al Artículo 35 de la Ley N° 2341 (LPA), por lo que solicitó se revoque la Resolución del Recurso de Alzada. |
En ese contexto, de la revisión de la Resolución Determinativa se observa que la verificación del SIN fue realizada sobre Base Cierta, que como resultado de la revisión, evaluación y valoración de la información presentada por el Agente de Retención, así como la obtenida de terceros informantes, estableció la existencia de las siguientes Facturas observadas: (
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Del cuadro anterior, se observa que la Administración Tributaria observa las facturas presentadas por Alberto García Morales, por los siguientes conceptos: 1) Facturas no Válidas para el cómputo del Crédito Fiscal como pago a cuenta del RC-IVA debido a que las mismas se encuentran emitidas a nombre de otros contribuyentes de acuerdo al Libro de Ventas del proveedor; 2) Facturas no válidas debido a que la Actividad registrada en el Padrón de Contribuyentes es diferente al detalle de la Factura; 3) Facturas no válidas debido a que la dosificación no se encuentra autorizada por la Administración Tributaria; 4) Facturas no válidas debido a que las facturas consignan una dirección diferente a la registrada en el Padrón de Contribuyentes; 5) Facturas no válidas porque consignan un nombre diferente a la razón social del NIT inscrito en el Padrón de Contribuyentes; 6) Facturas no válidas porque el proveedor declara montos inferiores a los reportados por sus clientes y 7) Facturas no válidas debido a que no fueron declaradas por el proveedor.
En ese entendido se debe considerar que si bien el RC-IVA, al ser un Impuesto Complementario al IVA, que recae sobre los ingresos de las personas naturales y sucesiones indivisas, la norma tributaria establece la posibilidad de que los Sujetos Pasivos puedan imputar como pago a cuenta la tasa que corresponda a las compras de bienes, servicios, obras o insumos, debiendo cumplir, las Facturas o Notas Fiscales presentadas, con los requisitos establecidos en la RND N° 10-016-07 en su Artículo 41, además de las formalidades para su presentación dispuestas en el Inciso c) del Artículo 8 del Decreto Supremo N° 21531.
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Ahora bien, respecto a que se hubiera validado que la Administración Tributaria tergiversó el alcance de la deuda tributaria del RC-IVA Dependientes, sin considerar que el Hecho Generador es el sueldo líquido percibido como dependiente, es preciso reiterar que la Orden de Verificación señala como alcance: Verificación del Crédito Fiscal contenido en las Facturas presentadas por el Dependiente como pago a cuenta del RC-IVA mediante Formulario 110 que se detallan en anexo adjunto, y como resultado de dicho Proceso de Determinación, se emitió la Resolución Determinativa N° 17-00236-15, en la que se establecen reparos por concepto de RC-IVA, al establecer que el Sujeto Pasivo presentó como pago a cuenta de dicho Impuesto, Facturas que no cumplen requisitos que le den validez al Crédito Fiscal, ocasionando de esta manera omisión del pago del RC-IVA, lo que denota que desde el inicio de la verificación, hasta la conclusión, la Administración Tributaria efectuó la verificación enmarcándose en el alcance definido y comunicado debidamente al Sujeto Pasivo, correspondiendo desvirtuar el argumento de la tergiversación del alcance de la verificación.
Respecto a lo manifestado por el Sujeto Pasivo, en sentido que se debe considerar que la base del RC-IVA Dependientes, es el sueldo total ganado y no el Crédito Fiscal de pago a cuenta, se observa que la determinación del RC-IVA dependiente, no se limita a la aplicación de una alícuota (13%) sobre los ingresos obtenidos por el Sujeto Pasivo en calidad de dependencia, toda vez que existen conceptos deducibles según el procedimiento dispuesto en el Artículo 8 del Decreto Supremo N° 21531 como las cotizaciones a la seguridad social y los mínimos no imponibles, que permiten establecer una base de cálculo a la que se aplica la alícuota del IVA, de cuyo resultado se obtiene el RC-IVA, contra el cual, el Sujeto Pasivo puede presentar como pago a cuenta, el Crédito Fiscal IVA de las Facturas de compras, según detalle a través del Formulario 110; en consecuencia, se evidencia que cualquier observación a las Facturas o Notas Fiscales presentadas incide en el importe que correspondía pagar por RC-IVA.
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Del esquema anterior se evidencia que la base de cálculo para el RC-IVA continúa siendo la diferencia entre los ingresos percibidos, menos los descuentos para seguridad social y los dispuestos en otras Leyes, y 2 Salarios Mínimos Nacionales como mínimo no imponible, base a la cual se aplica la alícuota del 13%; posteriormente a fin de establecer el importe a ser retenido por concepto de RC-IVA o establecer el saldo a favor del Sujeto Pasivo para el siguiente período, se consideran los pagos a cuenta dispuestos, que contemplan el 13% sobre 2 salarios Mínimos nacionales y el 13% sobre las compras declaradas en el Formulario 110, además del saldo a favor del período anterior actualizado, por lo que si el dependiente presenta Facturas que no cumplen los requisitos de validez, ello repercute en el RC-IVA que correspondía ser pagado a través del Agente de Retención, en el período fiscal verificado y además afecta al período fiscal siguiente, pues dicho saldo indebidamente generado, con actualización de valor, también disminuirá el importe a ser pagado en los siguientes períodos fiscales, hasta su agotamiento, aspectos por los cuales, resulta correcta la determinación practicada por la Administración Tributaria considerando como base imponible el importe total de las Facturas observadas.
En base a lo señalado, respecto al saldo que afirma el contribuyente tenía a su favor en los meses observados, y que debieron ser compensados, tal como se señaló en el Párrafo precedente, dichos saldos a favor, fueron utilizados en los meses siguientes, de forma consecutiva, por tanto, los saldos a los que hace referencia ya fueron utilizados y acumulados mes a mes con mantenimiento de valor, conforme se reflejan en sus Boletas de Pago (
), no correspondiendo compensar dichos saldos con el Crédito Fiscal de las Facturas o Notas Fiscales Observadas, que presentó como pago a cuenta del RC-IVA.
Respecto a la forma de determinación de la obligación tributaria, se observa que la Administración Tributaria, utilizó como Base Imponible del tributo omitido, el importe total de las Facturas o Notas Fiscales observadas por período; aplicando la alícuota del RC-IVA, para el cálculo del tributo omitido actualizado, intereses y la Multa por la Omisión de Pago, conforme el Artículo 47 de la Ley N° 2492 (CTB), por lo que no corresponde lo manifestado por el recurrente al respecto, toda vez que, el accionar de la Administración Tributaria se encuentra enmarcado dentro de la normativa legal vigente, no siendo evidente la existencia de vicios que determinen la nulidad de dicho Procedimiento de Determinación, toda vez que la Administración Tributaria efectuó el cálculo considerando la incidencia de la presentación de Facturas que no cumplen los requisitos de validez generando un beneficio indebido al disminuir el importe de RC-IVA que le correspondía pagar en los períodos fiscales observados.
Por otro lado, si bien el Sujeto Pasivo cumplió con las formalidades en cuanto a la presentación de las Facturas adjuntas a sus Formularios 110, según lo previsto en el Artículo 8 del Decreto Supremo N° 21531; debe tenerse en cuenta que la Administración Tributaria estableció observaciones a la Facturas o Notas Fiscales presentadas, las mismas que al no haber sido desvirtuadas por el Sujeto Pasivo, no son válidas para el cómputo del Crédito Fiscal como pago a cuenta del RC-IVA, por lo cual resulta evidente que se benefició de un Crédito Fiscal que no le correspondía, lo cual constituye una omisión de pago, de acuerdo a lo establecido en el Artículo 165 de la Ley N° 2492 (CTB), que señala textualmente lo siguiente: (
) El que por acción u omisión no pague o pague de menos la deuda tributaria, no efectúe las retenciones a que está obligado u obtenga indebidamente beneficios y valores fiscales, será sancionado con el cien por ciento (100%) del monto calculado para la deuda tributaria. (
); tal como se encuentra establecido en la Resolución Determinativa impugnada al calificar la conducta de Alberto García Morales, como omisión de pago, que derivó precisamente del análisis realizado en el proceso iniciado con la Orden de Verificación N° 0013OVI06369, con alcance a la: Verificación del Crédito Fiscal contenido en las Facturas presentadas por el Dependiente como pago a cuenta del RC-IVA mediante Formulario 110 que se detallan en anexo adjunto, presentadas en los períodos febrero, marzo, abril, mayo, junio, julio, agosto, septiembre, octubre y noviembre de 2010. (FTJ IV.4.2. xvii. xviii. xix. xxi. xxii. xxiv. xxv. xxvi. y xxvii.) |
