De conformidad a lo previsto en los Artículos 36 y 47 de la Ley N° 843 (TO), el Impuesto sobre las Utilidades de las Empresas (IUE) se aplicará en todo el territorio nacional sobre las utilidades resultantes de los Estados Financieros de las mismas al cierre de cada gestión anual, elaborados de acuerdo con los principios de contabilidad generalmente aceptados y ajustados de acuerdo a lo dispuesto por la citada Ley y el Decreto Supremo N° 24051 (R-IUE), en cuyo Artículo 38 – modificado por el Artículo 2 del Decreto Supremo N° 29387–, se establece que los Estados Financieros deben ser expresados en moneda constante admitiéndose para el efecto únicamente la reexpresión por la variación de la Unidad de Fomento a la Vivienda–UFV de acuerdo a la publicación oficial, aplicando el segundo párrafo del apartado 6 de la Norma Contable N° 3 (Estados Financieros a moneda constante – Ajuste por Inflación); en ese sentido, no corresponde establecer reparos por concepto del IUE, cuando se evidencia que los mismos se originan en la omisión de la reexpresión de las cuentas de Resultados, y que en la misma medida en que se incrementan las cuentas de Resultados, se incrementa el Ajuste por Inflación y Tenencia de Bienes, tanto como Débito como Crédito, no teniendo dichos incrementos incidencia en la determinación de la base imponible del IUE.

En un recurso jerárquico, la Administración Tributaria (SIN) impugnó la Resolución del Recurso de Alzada, señalando que la ARIT no realizó un análisis correcto sobre los ajustes por Inflación y Tenencia de Bienes y cuentas de Resultado (Ingresos y Egresos), puesto que se consideró las Normas de Contabilidad Nos. 3 y 6, que fueron reconocidas para su aplicación, mediante las RNDs Nos. 10-0002-08, 10-0004-08 y 10-0019-08, y se procedió a efectuar la validación del cumplimiento de dichas Normas de Contabilidad; y sin embargo la Instancia de Alzada revocó totalmente la Resolución Determinativa de la Administración Tributaria (SIN) dentro de un procedimiento de fiscalización; sin considerar que, respecto a la Norma Contable N° 3, se evidenció que el contribuyente no efectuó la reexpresión de las cuentas del Estado de Resultados, por lo que realizó dicho procedimiento, considerando los valores iniciales declarados en el Estado de Resultados de la gestión terminada, de acuerdo los Incisos j) y k), del Numeral 2 de la Norma de Contabilidad N° 3, debido a que se afecta directamente a la cuenta “Ajuste por Inflación y Tenencia de Bienes”, y por tanto a la determinación del resultado impositivo, estableciendo utilidad de la que emerge un nuevo saldo a favor del Fisco, que resulta de aplicar la diferencia entre el Ajuste por Inflación y Tenencia de Bienes generado en la reexpresión de las cuentas de Egreso menos el Ajuste por Inflación y Tenencia de Bienes generado en la reexpresión de las cuentas de Ingreso; y evaluó todos los argumentos planteados por el contribuyente, sobre los que concluyó que los datos presentados en el memorial de descargos corresponden a un ejemplo contable de aplicación de la Norma de Contabilidad N° 3; asimismo, refiere que en los “Comprobantes de Ajuste UFVs” que registra actualización de las cuentas de resultado y el Libro Mayor de la cuenta “Ajuste por Inflación y Tenencia de Bienes”, no se exponen en los Mayores presentados ante la Administración Tributaria, pudiendo evidenciarse que en dicha cuenta no se registró la actualización de las cuentas del Estado de Resultados; sostiene que los Estados Financieros auditados presentados, que exponen la reexpresión, no se reflejan en los Mayores presentados, por lo que no puede alegar el contribuyente que la no reexpresión de las cuentas de resultados no tenga incidencia tributaria; aclara, que actualizó los saldos reales de las cuentas de ingresos y egresos, tomando en cuenta que el valor promedio mensual de la UFV varía de mes en mes, por lo que al ser diferentes los momentos en que ocurren los ingresos y egresos, es diferente también la reexpresión, toda vez que es influenciada por el tiempo transcurrido entre su ocurrencia, o sea su fecha origen y la fecha de cierre, por lo que solicitó se revoque totalmente la Resolución del Recurso de Alzada.

El Director Ejecutivo de la Autoridad General de Impugnación Tributaria, luego de revisados los antecedentes, resolvió CONFIRMAR la Resolución del Recurso de Alzada la que a su vez revocó totalmente la Resolución Determinativa emitida por la Administración Tributaria (SIN).

“Al respecto los Artículos 36 y 47 de la Ley N° 843 (TO) establecen que el Impuesto sobre las Utilidades de las Empresas (IUE), se aplicará en todo el territorio nacional sobre las utilidades resultantes de los Estados Financieros de las mismas, al cierre de cada gestión anual, elaborados de acuerdo con los Principios de Contabilidad Generalmente Aceptados y ajustados, de acuerdo a lo dispuesto por la citada Ley y el Decreto Supremo N° 24051, en cuyo Artículo 38, (modificado por el Artículo 2 del Decreto Supremo N° 29387), se establece que los Estados Financieros deben ser expresados en moneda constante admitiéndose para el efecto únicamente la re-expresión por la variación de la Unidad de Fomento de Vivienda - UFV de acuerdo a publicación oficial, aplicando el segundo párrafo del apartado 6 de la Norma Contable Nº 3 (Estados Financieros a moneda constante - Ajuste por inflación).

Por su parte la Norma de Contabilidad N° 3 (NC 3) Estados Financieros a Moneda Constante (Ajuste por Inflación), revisada y modificada a septiembre de 2007, en sus Apartados 12. Contrapartidas del Ajuste y 13. Secuencia para el ajuste, establece que la contrapartida del ajuste de los rubros no monetarios, en caso de utilizarse el método de Ajuste por índices y también la Actualización por Valores corrientes o los Valores Corrientes Ajustados, debe llevarse a los resultados de la gestión en la cuenta: ‘Ajuste por Inflación y Tenencia de Bienes’, y detalla los pasos a seguir para la reexpresión de los rubros no monetarios, señalando que debe efectuarse el Ajuste de las cuentas componentes del Estado de Resultados, excluyendo el: ‘Ajuste por Inflación y Tenencia de Bienes’, cuyo saldo se determina por la diferencia entre el resultado final ajustado del período y los saldos de las cuentas de resultados ajustados, siendo que las contracuentas de los ajustes efectuados serán las establecidas en el Apartado 12.”

(…)

“En ese sentido, de la revisión de la Resolución Determinativa N° 17-0138-2014, se observa que en las Páginas 3 a 19 (….), la Administración Tributaria, expone la reexpresión de las cuentas de Resultado-Ingresos, cuyo incremento total es considerado en el saldo deudor de la Cuenta: ‘Ajuste por Inflación y Tenencia de Bienes’, por un total de Bs1.501.250.-; seguidamente expone los cálculos efectuados por la reexpresión de cada una de las cuentas de Egreso, que ascienden a un total de Bs1.572.867.-, que las considera en el saldo acreedor de la cuenta: ‘Ajuste por Inflación y Tenencia de Bienes’, y comparando ambos saldos, obtiene una diferencia a favor del Fisco de Bs71.617.-.

Posteriormente la Administración Tributaria, expone mediante Cuadro, los cálculos efectuados para la determinación de la base imponible del Impuesto sobre las Utilidades de las Empresas (IUE), considerando los ajustes a las Cuentas: Diferencia de Cambio y Ajuste por Inflación y Tenencia de Bienes; en el citado Cuadro, expone los saldos de las cuentas de Resultados en las columnas: ‘Importe Bs. según contribuyente’, que registra los importes de las cuentas según el Estado de Resultados y Anexo Tributario N° 7; ‘Ajustes de Auditoría’ que registra los ajustes efectuados a la cuenta Diferencia de Cambio; y, ‘Resultado según Auditoría’ que con excepción de las cuentas: Diferencia de Cambio y Ajuste por Inflación y Tenencia de Bienes, refleja los mismos importes sin reexpresión de las cuentas de Ingresos y Egresos, lo que denota que la Administración Tributaria no consideró en la columna ‘Ajustes de Auditoría’ los incrementos en las cuentas de Ingresos y Egresos, en contravención del método de contabilidad de Partida Doble.

Ahora bien, considerando que no se impugnó ante esta instancia los cálculos efectuados para la reexpresión de las cuentas de Resultados, la Administración Tributaria, debió efectuar el registro de los ajustes por reexpresión, conforme se expone en el siguiente ejemplo de registro en el Libro Diario, que considera los importes calculados por la Administración Tributaria, por cada grupo de cuentas de Egreso y por cada cuenta de Ingreso: (…)

A partir de los registros contables anteriores, correspondía determinar la base imponible del IUE, considerando los incrementos de las cuentas de Ingresos y Egresos, así como los ajustes efectuados por la Administración Tributaria en las cuentas Diferencia de Cambio y Ajuste por Inflación y Tenencia de Bienes, lo que permite establecer que la reexpresión de las cuentas de resultados, en el presente caso, no originó el saldo a favor del Fisco establecido por la Administración Tributaria, de Bs71.617.- que sólo constituye el saldo acreedor en la cuenta Ajuste por Inflación y Tenencia de Bienes, por lo que se evidencia que en la determinación de la base imponible del IUE, la Administración Tributaria no consideró los incrementos de las cuentas de Ingresos y Egresos, conforme se demuestra en el cuadro siguiente: (…)

Del cuadro anterior se evidencia que en el presente caso, no corresponde establecer reparos por concepto del IUE de la gestión 2009, originados en la omisión de la reexpresión de las cuentas de Resultados, pues en la misma medida que incrementan las cuentas de Resultados, se incrementa el Ajuste por Inflación y Tenencia de Bienes, tanto como Débito, como Crédito, no teniendo dichos incrementos, incidencia en la determinación de la base imponible del IUE; aclarando, que si bien se deben actualizar ingresos y gastos, al final el ajuste queda en cero, siendo una formalidad la actualización, que al final el resultado es el mismo.

Consiguientemente, corresponde a esta instancia confirmar lo resuelto por la Resolución de Recurso de Alzada en este punto, que revocó el tributo omitido de 11.698 UFV, más intereses y sanción por Omisión de Pago.” (FTJ IV.4.2. vi. vii. xii. xiii. xiv. xv. xvi. y xvii.)

-Art. 36 y 47 de la Ley N° 843 (TO)
-Art. 38 del Decreto Supremo N° 24051
-Art. 2 del Decreto Supremo N° 29387
-Apartado 6 segundo párrafo de la Norma Contable N° 3