Si bien los Artículos 36, 47 de la Ley N° 843 (TO); 38 del Decreto Supremo N° 24051; 1 y 2 de la RND N° 10-0002-08; y Apartado 7 de la Norma Contable N° 3, son claros al establecer los lineamientos a seguir para determinación de la utilidad neta, y los límites de ajuste a considerar en los Estados Financieros; el respaldo contable, técnico y documental de dicha aplicación es obligación del contribuyente, quien en virtud del Artículo 76 de la Ley N° 2492 (CTB), tiene la carga de la prueba, debiendo respaldar de manera suficiente el Valor Neto de Realización a fin de aplicar el referido Apartado 7 de la Norma Contable N° 3.

En un recurso jerárquico, la Administración Tributaria (SIN) impugnó la Resolución del Recurso de Alzada, señalando que los Artículos 47 de la Ley N° 843 (TO), 35 y 38 del Decreto Supremo N° 24051, este último Artículo modificado por el Artículo 2 del Decreto Supremo N° 29387; admite únicamente la re-expresión por la variación de la UFV, para la aplicación del Segundo Párrafo del Apartado 6 de la Norma Contable N° 3; y sin embargo la Instancia de Alzada revocó parcialmente la Resolución Determinativa de la Administración Tributaria (SIN) dentro de un Procedimiento de fiscalización; sin considerar que, la RND N° 10-0002-08, reconoce la aplicación de las Normas de Contabilidad N° 3 y 6; además cita el Apartado 7 de la Norma Contable N° 3 en relación a los límites de ajuste; refiere que de la revisión de las Normas de Contabilidad 3 y 6 el CTNAC emitió la Resolución N° 01/2008, que resuelve que la reposición del ajuste por inflación de Estados Financieros debe ser utilizando la UFV, único índice aceptable, por lo que sostiene que la aplicación de la reversión contradice el procedimiento señalado debido a que no se aplicó la re-expresión en base a la UFV, la cual en dicha gestión tuvo un crecimiento en relación al inicio y cierre de la gestión 2008; en relación a la valorización del VNR de activos fijos realizada por la empresa señala que no se adjunta mayor respaldo de la determinación de estos valores por lo que no se evidencia ni demuestra la metodología utilizada para la determinación del valor neto asignado y reitera que al no haber presentado documentación de respaldo, no es válido el procedimiento de reversión por el límite de ajuste utilizado por el Sujeto Pasivo, por lo que solicitó se revoque la Resolución del Recurso de Alzada.

El Director Ejecutivo de la Autoridad General de Impugnación Tributaria, luego de revisados los antecedentes, resolvió REVOCAR Parcialmente la Resolución del Recurso de Alzada la que a su vez revocó parcialmente la Resolución Determinativa emitida por la Administración Tributaria (SIN).

“En tal sentido, se entiende que la Litis del cargo se enmarca en la aplicación del Apartado 7 de la Norma Contable N° 3; la que engloba conceptos como: Valor Neto de Realización a la diferencia entre el precio de venta de un bien o servicio y los costos que se producirán hasta su comercialización; Valor Utilización Económica de los bienes que se determina en función del valor actual de los ingresos netos probables que directa o indirectamente producirán; Valor Recuperable el mayor entre el Valor Neto de Realización y el de Utilización Económica; estableciendo que el valor ajustado será el de comparar los valores a moneda constante y el valor recuperable de dicho activo; a manera ilustrativa, se considera prudente exponer el proceso antes mencionado mediante gráfico, rescatando al efecto la exposición presentada por Minera San Cristóbal SA. en alegatos orales. (…)

El gráfico precedentemente expuesto, permite comprender que para proceder a la determinación del Valor Final del Activo, conforme el Apartado 7 de la Norma Contable N° 3, se debe previamente identificar el Valor Recuperable, comparando el Valor de Utilización Económica (VUE), con el Valor Neto Realizable (VNR), eligiendo el mayor entre ambos; una vez identificado el Valor Recuperable, compararlo con el Valor Ajustado a Moneda Constante; y finalmente elegir el menor valor entre estos últimos, como valor final del Activo. En el presente caso, se observa que Minera San Cristóbal SA., aplicó dicho procedimiento para la elaboración de sus Estados Financieros habiendo expuesto el Valor Recuperable de sus Activos Fijos.

En tal sentido, de la revisión de antecedentes administrativos, se advierte que el Valor de Utilización Económica no fue observado por la Administración Tributaria, estando la observación de la Administración Tributaria relacionada con la falta de documentación de respaldo en el cálculo del Valor Neto de Realización, importe que conforme el Recurso de Alzada presentado por el contribuyente fue determinado por la Empresa EPCM Consultores SRL. (…), fundamento contradictorio al argumento del Sujeto Pasivo, toda vez que el Sujeto Pasivo, en primera instancia señala que no consideró el informe elaborado por el consultor para sus registros contables, y en la instancia de Alzada señala que el Valor Neto de Realización está respaldado por el informe elaborado por el consultor (…); adjuntando como respaldo de dicho Valor nuevamente el Informe realizado por la Empresa EPCM Consultores SRL.

De la revisión del señalado informe (…) se observa que el mismo, en su Numeral 5 expone la Metodología empleada; y en su Numeral 5.4 la Valoración de Activos expone que en la Cuenta 1523: Planta-Equipos y Maquinaria: ‘la asignación de valores comprendió la estricta co-relación de TAG Numbers correspondientes y para el caso de ítems no encontrados, se efectuaron cálculos de los componentes mecánicos y eléctricos, incluyendo el valor de dichos ítems a precios de mercado basados en la experiencia profesional y el conocimiento técnico de los equipos’; sin embargo, no precisa cuales fueron los ítems no encontrados y cuales las referencias de los precios de mercado; Cuenta 1524: Planta-Instalaciones, expone que a fin de salvar vacíos o limitaciones, se cuantificó los volúmenes de construcción a través de cómputos métricos y actualización de precios unitarios, sin adjuntar el detalle de precios unitarios utilizados para tal propósito; Cuenta 1525: Maquinaria de Construcción, se advierte que su actualización, se basó en información técnica recopilada en la operación y la búsqueda en catálogos se revisó y actualizó la descripción de los ítems, pero no adjunta o señala los catálogos consultados para tal actualización.

Asimismo, se observa que en el Numeral 6.5 Recomendaciones, específicamente el Numeral 6.5.1 Inventario Físico de Activos, del referido Informe, la consultora señala que no existe un inventario actualizado de todos los activos del grupo; finalmente adjunta cuadros del cálculo del Valor Neto de Realización de Activos Fijos por cada Item, los cuales muestran el Valor del Activo, Costos Directos, Subactivos Asignados y Costos de Infraestructura; sin embargo no cuentan con una explicación a detalle y respaldo de cada uno de ellos como se señaló líneas arriba.

En consecuencia, si bien es cierto que el informe presentado, corresponde a un avaluó técnico realizado por una empresa consultora contratada por Minera San Cristóbal SA., no resulta menos cierto que el Valor Neto de Realización calculado en el señalado informe fue utilizado por el contribuyente para establecer comparaciones en el marco del Apartado 7 de la Norma Contable 7, que permitió a la misma concluir en la necesidad de hacer una reversión del ajuste por inflación; empero, el señalado documento carece de respaldo técnico y documental, con el que se evidencie fehacientemente el cálculo acertado del Valor Neto de Realización; situación que fue advertida por la Administración Tributaria desde la emisión de la Vista de Cargo, observando que no se utilizó la UFV y la falta de respaldo del Valor Neto de Realización, observaciones que no fueron desvirtuadas por el contribuyente en instancia administrativa y tampoco recursiva.”

(…)

“Consiguientemente, cabe señalar que los Artículos 36, 47 de la Ley N° 843 (TO); 38 del Decreto Supremo N° 24051; 1 y 2 de la RND N° 10-0002-08; y Apartado 7 de la Norma Contabilidad N° 3 (NC 3); son claros al establecer los lineamientos a seguir para la determinación de la utilidad neta, y los límites de ajuste a considerar en los Estados Financieros; sin embargo, se debe tener también claro que el respaldo contable, técnico y documental de dicha aplicación es obligación del contribuyente, quien en virtud del Artículo 76 de la Ley N° 2492 (CTB) tiene la carga de la prueba, situación que en el presente caso no fue cumplida; puesto que el contribuyente no respaldó de manera suficiente el Valor Neto de Realización, importe que- como se expuso- fue necesario para la aplicación del Apartado 7 de la Norma Contable 3, consecuentemente corresponde revocar la decisión de Alzada sobre este aspecto, manteniendo el cargo en relación a la reversión del Ajuste por Inflación y Tenencia de Bienes, como consecuencia de la aplicación del Límite de Ajuste por Bs756.339.540.-“ (FTJ IV.4.3. xviii. xix. xx. xxi. xxii. y xxv.)

-Art. 76 de la Ley N° 2492 (CTB)
-Arts. 36 y 47 de la Ley N° 843 (TO)
-Arts. 35 y 38 del Decreto Supremo N° 24051
-Art. 1 y 2 de la RND 10-0002-08
-Apartado 7 de la Norma Contable N° 3

El precedente tributario contenido en la AGIT-RJ-0665/2015 se reitera en la(s) siguiente(s) Resolución(es) Jerárquica(s):