De conformidad al Artículo 8, Inciso c) del Decreto Supremo N° 21531 de 27 de febrero de 1987, las Declaraciones Juradas del Sujeto Pasivo (Formularios 110) deben reflejar el NIT del proveedor, N° de Factura, N° de Autorización, Fecha (día, mes, año), Importe de la compra y Código de Control (cuando corresponda); así como los datos del dependiente, los datos del empleador, el período al que corresponde el formulario, el importe total de las facturas presentadas, la determinación del 13%, el lugar y fecha de presentación, la firma del dependiente, aclaración de firma, la cédula de identidad y el sello de recepción del empleador; en ese contexto, en aquellos casos en que se evidencie que el Sujeto Pasivo registró con errores las notas fiscales, dicha conducta no infringe las previsiones del Artículo 78, Parágrafo I de la Ley N° 2492 (CTB) y no se adecúa al tipo establecido en el Subnumeral 2.3, Numeral 2 del Anexo Consolidado A de la RND N° 10-0037-07 de 14 de diciembre de 2007, toda vez que en función al Artículo 6 de la Ley N° 2492 (CTB), la conducta del Sujeto Pasivo no se encuentra prevista con una sanción en el ordenamiento jurídico vigente en los periodos sujetos a revisión; más aún, si se considera que el Deber Formal relacionado con la presentación a través del Módulo Da Vinci RC-IVA, sin errores por período fiscal, fue tipificado recién a partir de las modificaciones introducidas a la citada RND N° 10-0037-07, mediante la RND N° 10-0030-11 de 7 de octubre de 2011, específicamente en el Punto 4.9.1., Parágrafo II, Artículo 1.

En un Recurso Jerárquico, la Administración Tributaria (SIN) impugnó la Resolución del Recurso de Alzada, manifestando que se debe considerar que la normativa aplicada en las Actas por Contravenciones Tributarias es correcta y no existe falta de tipificación como califica la ARIT, por cuanto voluntariamente el recurrente afirma que existen errores en las Declaraciones Juradas presentadas por él mismo, en el Formulario110, por cuanto registró datos diferentes a los consignados en las notas fiscales originales, existiendo por tanto, errores de registro; y sin embargo la Instancia de Alzada revocó parcialmente la Resolución Determinativa emitida por la Administración Tributaria (SIN) dentro de un procedimiento de Verificación, sin considerar que según el Artículo 162 de la Ley Nº 2492 (CTB), quien de cualquier forma incumpla los Deberes Formales establecidos, será sancionado con una multa, para lo cual cita el Subnumeral 2.3, Numeral 2 del Anexo consolidado A de la RND Nº 10-0037-07, que establece el Deber Formal de presentar las Declaraciones Juradas en la forma, medios y condiciones establecidos en la norma específica emitida al efecto, que sanciona con 150 UFV para personas naturales, normativa clara y precisa, siendo responsabilidad del dependiente presentar sus Declaraciones Juradas sin errores con información fidedigna; por lo que solicitó se anule o revoque parcialmente la Resolución de Alzada.

El Director Ejecutivo de la Autoridad General de Impugnación Tributaria, luego de revisados los antecedentes, resolvió REVOCAR Parcialmente la Resolución del Recurso de Alzada la que a su vez revocó parcialmente la Resolución Determinativa emitida por la Administración Tributaria (SIN).

“En ese sentido, de la revisión de la documentación presentada, la Administración Tributaria refiere en el Informe CITE: SIN/GGCBA/DF/VI/INF/00551/2014, que el dependiente presentó la Declaración Jurada (Formulario 110) con errores de registro de las facturas (en el importe sujeto a Crédito Fiscal, por consignar un NIT y Número de Autorización diferentes) correspondientes a los períodos marzo, abril, mayo, septiembre y noviembre de 2010, lo que incumpliría el Parágrafo I, Artículo 78 de la Ley Nº 2492 (CTB), conducta a la que aplica una sanción de 150 UFV por período según el Subnumeral 2.3, Numeral 2 del Anexo Consolidado A de la RND Nº 10-0037-7 [10-0037-07]; en ese sentido, labró las Actas por Contravenciones Tributarias Vinculadas al Procedimiento de Determinación Nos. 92155, 92156, 92157, 92158 y 92159, cuyas sanciones totalizan 750 UFV equivalentes a Bs1.485.- por los cinco períodos fiscales mencionados; además, de la lectura de las citadas Actas, resulta evidente que éstas, no incluyen el detalle de las notas fiscales registradas incorrectamente en los Formularios 110, toda vez que, de manera general refieren: ‘(…) con errores de registro (…)’ hecho que vulnera el debido proceso y el derecho a la defensa del Sujeto Pasivo.

Al respecto, de la compulsa de las Declaraciones Juradas (Formularios 110) de Johnny Ramiro Rojas Ferrel (…), se evidencia que las mismas contienen la siguiente información relativa a las facturas presentadas: NIT, Nº de Factura, Nº de Autorización, Fecha (día, mes, año) Importe de la compra y Código de control; sin embargo de ello, la Administración Tributaria sancionó en la Resolución Determinativa Nº 17-00597-14, de 22 de agosto de 2014, con una Multa por Incumplimiento de Deberes Formales de 150 UFV cada período, por errores identificados en las Declaraciones Juradas (Formulario 110) correspondientes al RC-IVA dependientes, que según la Vista de Cargo y las Actas por Contravenciones Tributarias Vinculadas al Procedimiento de Determinación Nos. 92155, 92156, 92157, 92158 y 92159 (…) se encuentran detallados en papeles de trabajo.

Por lo argumentado, siendo que el Formulario 110 contiene la información establecida en el Inciso c), Artículo 8 del Decreto Supremo N° 21531, es decir, manifiestan hechos, actos y datos que fueron comunicados a la Administración Tributaria en la forma, medios, plazos y lugar establecidos, reflejan el NIT del proveedor; el N° de Factura; el N° de Autorización; la fecha, día, mes y año; el importe de la compra, y el Código de Control (cuando corresponde); así como los datos del dependiente, los datos del empleador, el período al que corresponde el formulario, el importe total de las facturas presentadas, la determinación del 13%, el lugar y fecha de presentación, la firma del dependiente, aclaración de firma, la Cédula de Identidad y el sello de recepción del empleador Comité Nacional de Despacho de Carga, en virtud de lo previsto en el Parágrafo I, Artículo 78 de la Ley N° 2492 (CTB); con lo cual se advierte que la conducta Johnny Ramiro Rojas Ferrel, consistente en registrar con errores las notas fiscales, como escuetamente rezan las Actas por Contravenciones Tributarias Vinculadas al Procedimiento de Determinación Nos. 92155, 92156, 92157, 92158 y 92159; no se enmarca en el tipo establecido en el Subnumeral 2.3, Numeral 2 del Anexo Consolidado A de la RND Nº 10-0037-07, toda vez que en dicha acción (registro con errores) si bien existe un presupuesto de hecho, este no se ajusta a los presupuestos de derecho citados en el proceso que fue seguido por la Administración Tributaria; más cuando se observa, que de acuerdo al Principio de Verdad Material, éste permite a la Administración Tributaria trascender más allá de lo que el contribuyente ha aportado como prueba de descargo, al haber realizado las averiguaciones que consideró pertinentes a objeto de acercarse a la veracidad de los hechos económicos, de cuyo resultado estableció que el proveedor le emitió las facturas observadas que fueron posteriormente registradas por el dependiente con errores, situación que no se encuentra específicamente establecida en la normativa vigente, debiendo ser ésta situación el fundamento de las decisiones que sean adoptadas, cosa que en el presente caso no ocurrió.

Se debe aclarar también, que el Deber Formal relacionado con la presentación a través del módulo Da Vinci RC-IVA, sin errores por período fiscal, fue tipificado recién a partir de las modificaciones introducidas a la citada RND N° 10-0037-07, mediante la RND N° 10-0030-11, de 7 de octubre de 2011, específicamente en el Punto 4.9.1., Párrafo II, Artículo 1. En ese entendido, teniendo en cuenta el Principio de Legalidad, establecido en el Numeral 6, Parágrafo I, del Artículo 6 de la Ley Nº 2492 (CTB), la sanción impuesta por la Administración Tributaria en contra de Johnny Ramiro Rojas Ferrel no se ajusta a derecho, debido a que la conducta del Sujeto Pasivo no se encuentra prevista con una sanción en el ordenamiento jurídico vigente en los periodos sujetos a revisión.

Al haberse establecido que la conducta de Johnny Ramiro Rojas Ferrel no se encuentra tipificada en la Contravención atribuida por la Administración Tributaria, debe considerarse que en función al citado Principio Constitucional de tipicidad, la aplicación del tipo sancionatorio no permite interpretaciones extensivas, determinando que una conducta se asimila a otra y, consecuentemente, se encuentra alcanzada por la sanción correspondiente a una diferente acción u omisión.

Consiguientemente, se establece que la conducta de Johnny Ramiro Rojas Ferrel, no infringe las previsiones del Parágrafo I, Artículo 78 de la Ley Nº 2492 (CTB), y por tanto, no se adecua al tipo establecido en el Subnumeral 2.3, Numeral 2 del Anexo Consolidado A de la RND Nº 10-0037-07; por lo que, corresponde a esta instancia Jerárquica con relación a las Actas por Contravenciones Tributarias Vinculadas al Procedimiento de Determinación Nos. 92155, 92156, 92157, 92158 y 92159, confirmar la Resolución del Recurso de Alzada, que dejó sin efecto la sanción de 150 UFV por cada acta, que estableció Incumplimiento de Deberes Formales correspondientes a los períodos fiscales marzo, abril, mayo, septiembre y noviembre de 2010, por un total de 750 UFV.” (FTJ IV.4.4. vii. viii. ix. x. xi. y xii.)

-Arts. 6 y 78 Par. I de la Ley N° 2492 (CTB)
-Art. 8 Inc. c) del Decreto Supremo N° 21531
-Art. 1 Par. II Punto 4.9.1. de la RND N° 10-0030-11
-Anexo Consolidado A Num. 2 Subnumeral 2.3 de la RND N° 10-0037-07