En ese sentido, se evidencia que la Resolución Final de Sumario Contravencional AN-GRPGR-ULEPR-RFSC N° 018/2014, indica que la ADA ADELSUR SRL., al no presentar como documento soporte de la DUI la Certificación otorgada por la Entidad Financiera, se la sancionó conforme a la Resolución de Directorio RD N° 01-017-09, de 24 de septiembre de 2009.
Al efecto, la Disposición Final Cuarta del Decreto Supremo N° 772, señala: De conformidad al Artículo 20 de la Ley N° 062, que modifica el numeral 11 del Artículo 66 de la Ley N° 2492, de 2 de agosto de 2003, Código Tributario Boliviano, se reemplaza el Artículo 37 del Decreto Supremo N° 27310, de 9 de enero de 2004, modificado por el Parágrafo III del Artículo 12 del Decreto Supremo N° 27874, de 26 de noviembre de 2004, con el siguiente texto: Se establece el monto mínimo de Bs50.000.- (CINCUENTA MIL 00/100 BOLIVIANOS), a partir del cual todo pago por operaciones de compra y venta de bienes y servicios, debe estar respaldado con documento emitido por una entidad de intermediación financiera regulada por la Autoridad de Supervisión del Sistema Financiero ASFI; además: La obligación de respaldar el pago con la documentación emitida por entidades de intermediación financiera, debe ser por el valor total de cada transacción, independientemente a que sea al contado, al crédito o se realice mediante pagos parciales, de acuerdo al reglamento que establezca el Servicio de Impuestos Nacionales y la Aduana Nacional, en el ámbito de sus atribuciones (
).
Asimismo, el Artículo 111 del Reglamento a la Ley General de Aduanas, modificado por el Decreto Supremo N° 1487, de 6 de febrero de 2013, establece que el Agente Despachante de Aduana está obligado a obtener, antes de la presentación de la declaración de mercancías, los documentos soporte, disponiendo en el Inciso k) Otros documentos establecidos en norma específica, los que serán exigibles cuando corresponda, conforme a las normas de la Ley, el presente reglamento y otras disposiciones administrativas.
Por otro lado, la Aduana Nacional, emitió la Resolución de Directorio RD N° 01-002-12, que en el Artículo 3 detalla el procedimiento para registrar en la Página de Documentos Adicionales de la DUI y de la DUE el Certificado de Entidades Financieras; no obstante, se evidencia que, si bien el Sujeto Activo emitió un procedimiento para declarar el Certificado de Entidades Financieras en la DUI, no existe una determinación explícita de que dicho documento se trate de un documento soporte, para que el mismo sea comprendido dentro de lo previsto en el Inciso k), Artículo 111 del Reglamento a la Ley General de Aduanas. Por lo tanto, la Administración Aduanera pretende que el contribuyente realice una relación de las normas citadas, debiendo llegar a la conclusión lógica de que se trataría de un documento adicional a los ya previstos en norma, sin que se le haya dado dicha categoría, es decir, sin que la Aduana Nacional (AN), haya dispuesto tal situación. En consecuencia, no corresponde lo aseverado por dicha Administración Aduanera en su Recurso Jerárquico, en el sentido que es obligación de la Agencia Despachante de Aduana, obtener antes de la presentación de la Declaración de Mercancías, el respectivo Certificado de Entidades Financieras como documento soporte de la DUI.
Ahora bien, respecto al Fax Instructivo AN-GNNGC-DVANC-F N° 006/12, de 20 de septiembre de 2012, cabe señalar que el mismo simplemente refiere el registro en la página de documentos adicionales de la DUI del Certificado de Entidades Financieras, al margen de ello, de conformidad al Artículo 5 de la Ley N° 2492 (CTB), el Fax Instructivo emitido por la Aduana Nacional no está dentro de las fuentes de derecho tributario; por lo que, no corresponde que sea tomada en cuenta para el presente caso y habiendo esta Instancia Jerárquica, evidenciado en párrafos precedentes que el Sujeto Pasivo no incurrió en la citada contravención, no amerita mayor pronunciamiento al respecto, correspondiendo desestimar el agravio del recurrente respecto a que según el citado Fax el documento emitido por una entidad financiera forme parte de la documentación soporte del despacho aduanero.
A esto se debe observar que conforme a la modificación establecida por el Artículo 20 de la Ley N° 062, al Artículo 66, Numeral 11 de la Ley N° 2492 (CTB), que constituye el marco para la emisión de las normas reglamentarias citadas (Artículo 37 del Decreto Supremo N° 27310 (RCTB), y su modificatoria mediante Decreto Supremo N° 0772, y la Resolución de Directorio RD N° 01-002-12), señala que la falta de presentación del documento bancario de pago implicará la presunción de inexistencia de la transacción para fines de liquidación de impuestos e implicará que el comprador no tendrá derecho al cómputo del crédito fiscal, así como la obligación del vendedor de liquidar el impuesto sin deducción de crédito fiscal alguno (
), hecho ajeno al ámbito aduanero, no tratándose de documentación que tenga como finalidad comprobar una situación propia del control del ingreso de mercancía (ej. mercancía prohibida de importación o que requiere de autorización o certificación previa), sino una de índole tributario interno, ya que la norma sancionará la inexistencia del documento con la depuración del Crédito Fiscal.
Consecuentemente, pretender que el Declarante interprete que tal documentación debe ser considerada como documentación comprendida en el Artículo 111 del Reglamento a la Ley General de Aduanas, y de esta forma sancionarle por la conducta prevista en el Anexo de Clasificación de Contravenciones Aduaneras y Graduación de Sanciones, resulta contrario a los Principios de Tipicidad y Legalidad.
Asimismo, el Anexo 1, Punto 5 de la RD N° 01-017-09, de 24 de septiembre de 2009, tipifica la contravención aduanera de: Presentar la Declaración de Mercancías sin disponer de los Documentos Soporte, sancionando la conducta del contraventor con una multa de 1.500 UFV; en ese contexto normativo, al haberse establecido que el Certificado de Entidades Financieras, no está reconocido como documentación soporte de la DUI para el régimen de importación para el consumo, resulta incongruente que se le pretenda atribuir una conducta contravencional sobre un hecho que no está tipificado como tal dentro del ordenamiento jurídico tributario vigente.
Por otra parte, de conformidad con el Parágrafo III, Artículo 8 de la Ley N° 2492 (CTB), concordante con el Artículo 283 del Reglamento a la Ley General de Aduanas, la interpretación analógica está prohibida para tipificar delitos y definir contravenciones, aplicar sanciones y modificar normas existentes; es decir, que la Administración Aduanera no se encuentra facultada para determinar la comisión de una contravención aduanera, interpretando analógicamente el Decreto Supremo N° 772, las Resoluciones de Directorio Nos. 01-002-12 y 01-017-09, más aún cuando el Certificado de Entidades Financieras, no está reconocido como documentación soporte de la DUI, para el Régimen de Importación para el Consumo, de conformidad con el Artículo 111 del citado Reglamento.
En ese contexto, teniendo en cuenta el Principio de Legalidad establecido por los Artículos 232 de la Constitución Política del Estado (CPE); 6, Parágrafo I, Numeral 6 de la Ley N° 2492 (CTB); y al no estar el Certificado de Entidades Financieras reconocido explícitamente como documento soporte de la DUI de conformidad con lo previsto por el Artículo 111 del Reglamento a la Ley General de Aduanas, la Administración Aduanera está restringida de calificar la conducta de la ADA ADELSUR SRL., como contravención aduanera por no presentar la DUI con la documentación soporte (considerando el referido Certificado), más aún si para el efecto pretende interpretar la contravención, sosteniéndose en más de una norma para determinar la comisión de una contravención (
). (FTJ IV.3.1. viii. xix. x. xi. xii. xiii. xiv. xv. xvi. y xvii.).
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