En cuanto al Procedimiento Determinativo en Casos Especiales el Artículo 5 de la RND N° 10-0024-08 de 25 de julio de 2008, establece en sus Numerales 1, 2 y 3 las formas de cálculo para determinar el monto presunto, dispone también que dichas formas de cálculo serán consideradas en el siguiente orden: 1) Número de Declaraciones Juradas presentadas por el Sujeto Pasivo anteriores al período observado de acuerdo a la periodicidad del impuesto; 2) De no poder determinarse el monto presunto en la primera forma de cálculo, por la inexistencia de Declaraciones Juradas o por la presentación de las mismas sin movimiento, se utilizarán las gestiones anteriores al período fiscal observado; y 3) De no contarse con la información necesaria para determinar el monto presunto aplicando las dos anteriores formas de cálculo, se aplicará la matriz promedio obtenida de contribuyentes de similares características al contribuyente sujeto a control fiscal, contemplando el registro en el Padrón Nacional de Contribuyentes, de acuerdo a lo siguiente: a) Categoría, b) Actividad económica principal, c) Formulario, d) Período fiscal, y e) Tipo de contribuyente, en tal entendido, de evidenciarse que en la Vista de Cargo no se explique por qué se dejó de lado lo dispuesto en el Numeral 2 del Artículo 5 de la RND N° 10-0024-08 , referido a que en caso de no poder determinarse el monto presunto con la primera forma de cálculo, por inexistencia de Declaraciones Juradas o porque se encuentren sin movimiento, se utilizarán las gestiones anteriores al período observado; en tal situación tanto la Vista de Cargo como la Resolución Determinativa no se encontrarían debidamente fundamentadas, en los términos en que los Artículo 96 y 99 de la Ley Nº 2492 (CTB), 18 y 19 del Decreto Supremo N° 27310 (RCTB) y el Artículo 5 de la RND N° 10-0024-08, lo establecen, ya que la determinación debe regirse por un procedimiento normado y no estar fundado en la discrecionalidad del ente fiscalizador; lo contrario vulnera el derecho a la seguridad jurídica y el debido proceso.

En un recurso jerárquico, la Administración Tributaria impugnó la Resolución del Recurso de Azada manifestando que no corresponde la nulidad de la Vista de Cargo, ya que contiene la relación de hechos y los fundamentos técnicos, necesarios que sustentan la deuda tributaria, en cumplimiento del Artículo 96 de la Ley N° 2492 (CTB), y que la nulidad ocurre cuando se configuran los presupuestos establecidos en el Artículo 35 de la Ley N° 2341 (LPA) añade que no demostró cuál de los presupuestos se hubieran configurado a fin de que corresponda la nulidad del citado acto; sin embargo, anuló la Resolución Determinativa emitida por la Administración Tributaria (SIN) dentro del Procedimiento de Verificación, sin considerar que en la Vista de Cargo, el cuadro Base Promedio para el Cálculo del Impuesto Presunto, consigna la categoría, actividad económica principal, tipo de contribuyente, código formulario, período fiscal, total de impuesto determinado, cantidad de contribuyentes, monto presunto y monto promedio de impuesto determinado, el monto presunto se obtuvo de la base promedio para el cálculo del impuesto presunto, obtenida sobre Declaraciones Juradas anteriores presentadas por contribuyentes con similares características, añade que según el Artículo 4 de la RND N° 10-0024-08, la Vista de Cargo contendrá, entre otros, los medios y forma de cálculo para la determinación del monto presunto y según el Numeral 1, Artículo 5 de la citada RND, calculada sobre el número de Declaraciones Juradas presentadas por el Sujeto Pasivo anteriores al período observado, por lo que solicitó se revoque la Resolución de Alzada.

El Director Ejecutivo de la Autoridad General de Impugnación Tributaria, luego de revisados los antecedentes, resolvió CONFIRMAR la Resolución de Alzada la que a su vez anuló la Resolución Determinativa emitida por la Administración Tributaria (SIN).

"Ahora bien, de la lectura de la Vistas de Cargo, se evidencia que la misma señala que en virtud de lo dispuesto en el Numeral 2, Artículo 44 de la Ley N° 2492 (CTB) concordante con el Parágrafo II, Artículo 34 del Decreto Supremo N° 27310 (RCTB) y el Numerales 3, Artículo 5 de la RND Nº 10-0024-08, obtuvo monto presunto del impuesto IUE determinado, de Bs489.957.-, sobre Declaraciones Juradas anteriores presentadas por trece (13) contribuyentes con similares características, resultando una cifra promedio de Bs37.689.- que resulta como el impuesto presunto omitido, base para el cálculo de la deuda tributaria.

Sin embargo, está claro que en la determinación especial efectuada, la Administración Tributaria no cumplió su propio reglamento establecido para casos como el presente, ya que no tuvo en cuenta que el Artículo 5 de la RND citada, si bien establece en sus Numerales 1, 2 y 3 las formas de cálculo para determinar el monto presunto, dispone también que dichas formas de cálculo serán consideradas en el siguiente orden: 1) Número de Declaraciones Juradas presentadas por el Sujeto Pasivo anteriores al período observado de acuerdo a la periodicidad del impuesto; 2) De no poder determinarse el monto presunto en la primera forma de cálculo, por la inexistencia de Declaraciones Juradas o por la presentación de las mismas sin movimiento, se utilizarán las gestiones anteriores al período fiscal observado; y 3) De no contarse con la información necesaria para determinar el monto presunto aplicando las dos anteriores formas de cálculo, se aplicará la matriz promedio obtenida de contribuyentes de similares características al contribuyente sujeto a control fiscal, contemplando el registro en el Padrón Nacional de Contribuyentes, de acuerdo a lo siguiente: a) Categoría, b) Actividad económica principal, c) Formulario, d) Período fiscal, y e) Tipo de contribuyente.

En tal sentido, con relación al Formulario 500 correspondiente al IUE de la gestión fiscal que cierra a diciembre 2009, siendo que la determinación efectuada en la Vista de Cargo no aclara las causas por las cuales descartó las formas de determinación 1 y 2, pasando a determinar directamente a la forma de determinación 3, la Administración Tributaria, vulneró el debido proceso establecido en su propio reglamento como es la RND Nº 10-0024-08, disposición reglamentaria que al establecer un orden secuencial en las formas de determinación, se entiende pretende que se aproxime lo más posible a la verdad de los hechos, premisa importante al momento de determinar sobre Base Presunta si en primer lugar se considera la información histórica del propio Sujeto Pasivo, la cual no fue considerada por la Administración Tributaria, al optar directamente por la tercera forma de determinación, sin mayor explicación, lo que vulnera el derecho a la defensa del Sujeto Pasivo, más cuando en las Vistas de Cargo no se incluyen los parámetros considerados, que permitan apreciar que los trece (13) Sujetos Pasivos guardan similares características a las de EMMU, como dispone el mencionado reglamento.

Además, cabe también considerar que según la forma de determinación establecida en el Inciso c), Numeral 1), Artículo 5 de la RND Nº 10-0024-08, para la determinación del monto presunto, la Administración Tributaria en primer lugar debió considerarse el mayor tributo declarado (impuesto determinado), dentro de los cuatro (4) períodos fiscales anteriores al período fiscal observado, considerando el mes de cierre del contribuyente; y para el caso que el Sujeto Pasivo no hubiere presentado alguna de las declaraciones juradas correspondientes a los cuatro (4) períodos mencionados, se tomará en cuenta las existentes dentro del intervalo señalado. Al respecto, en antecedentes, no existe evidencia de si el Sujeto Pasivo hubiere presentado Declaraciones Juradas correspondientes al IUE, en las gestiones anteriores que refiere el reglamento precitado, cuando según el reporte Consulta de Padrón (…), se evidencia que EMMU mantiene actividades desde el 25 de octubre de 1996 (fecha de su inscripción), fecha que coincide con su inscripción al IUE.

La Vista de Cargo tampoco explican por qué dejaron de lado lo dispuesto en el Numeral 2 del Artículo 5 de la RND N° 10-0024-08 , referido a que en caso de no poder determinarse el monto presunto con la primera forma de cálculo, por inexistencia de Declaraciones Juradas o porque se encuentren sin movimiento, se utilizarán las gestiones anteriores al período observado; forma de cálculo, que pudo haber sido efectuada, según se deduce de su fecha de inscripción (25 de octubre de 1996), ya que se puede deducir que a partir de la gestión 1996, EMMU tuvo que haber presentado Declaraciones Juradas del IUE; de ser así, la Administración Tributaria no explica por qué aplicó este método.

(…)

Por todo lo expuesto, se evidencia que tanto la Vista de Cargo como la Resolución Determinativa no se encuentran debidamente fundamentadas, en los términos en que los Artículo 96 y 99 de la Ley Nº 2492 (CTB), 18 y 19 del Decreto Supremo N° 27310 (RCTB) y el Artículo 5 de la RND N° 10-0024-08, lo establecen, ya que la determinación debe regirse por un procedimiento normado y no estar fundado en la discrecionalidad del ente fiscalizador; por lo tanto es evidente que el derecho a la seguridad jurídica y a la defensa han sido vulnerados, situación que incide en la seguridad jurídica y el debido proceso.” (FTJ IV.4.4. xvii. xviii. xix. xx. xxi. y xxiv.)

-Arts. 44 Num. 2, 96 y 99 de la Ley N° 2492 (CTB
-Arts. 18, 19 y 34 Par. II del Decreto Supremo N° 27310 (RCTB)
-Art. 5 de la RND Nº 10-0024-08