En el marco de los Artículos 36, 40 y 42 de la Ley Nº 843 (TO) y 4 del Decreto Supremo N° 24051, se entiende que la persona natural que se constituye en “empresa unipersonal” puede mantener cuentas propias, cuyos depósitos no necesariamente impliquen la existencia de ingresos alcanzados por el IUE, en ese sentido y en consideración a que los movimientos en cuenta particular del Sujeto Pasivo, no requieren ser registrados, documentados y justificados contablemente, se tiene que la Administración Tributaria en caso de pretender demostrar que los mismos responden a ingresos gravados no declarados por la persona, que se originan en operaciones efectuadas en su calidad de empresa unipersonal debe aportar los elementos que permitan establecer dicha situación de forma razonable.

En un recurso jerárquico, la Administración Tributaria impugnó la Resolución del Recurso de Alzada manifestando que no se realizó una exhaustiva revisión de los antecedentes, identificando el origen de la deuda tributaria, sobre base cierta, revocando parcialmente la Resolución Determinativa emitida por la Administración Tributaria (SIN), dentro el Procedimiento de Fiscalización; agrega que la ARIT, no tomó en cuenta que el contrato de inversión y otro de préstamo – inversión con TRADEX INTERNACIONAL SAC, constancia de préstamo 2008 con QUARTZ, son documentos escaneados; respecto a los extractos bancarios correspondientes a la cuenta Nº 5900013096, son simples impresiones de la página web del banco, considerándose como fotocopias, que además no desvirtúan los ingresos determinados; alega, en cuanto a los contratos, que estos documentos no cumplen con lo establecido en el Artículo 1294 del Código de Procedimiento Civil (debió decir Código Civil Boliviano), concordante con el Artículo 417 del Código de Comercio Boliviano, normas que establecen los requisitos que deben cumplir los documentos generados en el extranjero para tener valor legal en el territorio nacional, con su legalización en el país de origen y el Ministerio de Relaciones Exteriores de Bolivia; respecto a las impresiones de los reportes extractados, de la página web www.bnb.com.bo/bnbnetplus/CajadeAhorro/CAExtractoHistórico.aspx de los periodos octubre 2007 a septiembre de 2008, correspondientes a la cuenta N° 590001309, al ser fotocopias simples no cumplen con el Artículo 1311 del Código Civil. Añade, que la no se determinó la deuda sobre base presunta, por el contrario tuvo certeza de los ingresos en las cuentas del contribuyente, que por corresponder a giros provenientes del exterior según el Art. 42 de la Ley N° 843 son utilidades de fuente boliviana, sin que el contribuyente demostrará con prueba idónea la procedencia de los mismos; entendiéndose como idónea, la que cumpla con los requisitos del Art. 1311 del Código Civil, considerando que en materia tributaria la carga de la prueba establecida en el Art. 76 de la Ley N° 2492 (CTB), le corresponde al Sujeto Pasivo. Con relación a los ingresos cita el Art. 42 de la Ley N° 843, e indica que esta norma es clara al establecer que son de fuente boliviana aquellas que provienen de bienes situados, colocados o utilizados económicamente en la República sin tener en cuenta la nacionalidad, domicilio o residencia del titular o de las partes que intervengan en las operaciones, ni el lugar de celebración de los contratos, por lo que de la revisión de antecedentes se puede constatar claramente que la determinación por el IUE se ajusta a la normativa prevista para el efecto, por lo que solicito se revoque parcialmente la Resolución de Alzada.

En un recurso jerárquico, el sujeto pasivo impugnó la Resolución del Recurso de Alzada manifestando que la misma reconoce que la administración tributaria efectuó análisis independiente sin aplicar conciliaciones de saldos como exige las prácticas de Auditoría, revocando parcialmente la Resolución Determinativa emitida por la Administración Tributaria (SIN), dentro el Procedimiento de Fiscalización; agrega que dicha situación llevó a duplicar la determinación cuando en aplicación de procedimientos contables correspondía efectuar una conciliación de saldos entre las exportaciones realizadas según tabulación de DUE reportadas por la Aduana Nacional, los importes percibidos del exterior y el monto declarado como ingresos en los Estados Financieros, empero, antes estas irregularidades la ARIT da por bien hecho el resultado final cuando debió pronunciarse sobre la nulidad o anulabilidad del mismo, por lo que solicito se revoque la Resolución de Alzada.

El Director Ejecutivo de la Autoridad General de Impugnación Tributaria, luego de revisados los antecedentes, resolvió REVOCAR parcialmente la Resolución de Alzada la que a su vez revocó parcialmente la Resolución Determinativa emitida por la Administración Tributaria (SIN).

“(…), la instancia de Alzada con relación a los ingresos bancarios, señala que la Administración Tributaria efectuó análisis independientes sin aplicar conciliaciones, tabulando por una parte las pólizas de importación como ingresos y por otra, considerando depósitos bancarios también como ingresos no declarados, lo que llevó a determinar ingresos en forma duplicada, a cuyo efecto de la resta de ambos conceptos establece Bs6.084.872,65.-, como ingresos no declarados procediendo a revocar el acto impugnado conforme al análisis efectuado (…), desestimando los argumentos del Sujeto Pasivo, que señalan que la ARIT ante estas irregularidades verificadas en los ingresos por depósitos bancarios, da por bien hecho el resultados final, debiendo pronunciarse sobre la nulidad o anulabilidad del mismo.

Previamente, corresponde considerar que conforme a la definición aportada por el Artículo 2 del Decreto Supremo N° 24051, la empresa unipersonal constituye: ´la unidad económica cuya propiedad radica en una única persona natural o sucesión indivisa que coordina factores de la producción en la realización de actividades económicas lucrativas´ (las negrillas son propias); esta definición es concordante con el concepto de empresa mercantil plasmada en el Código de Comercio (Artículo 448), misma que la define como ´la organización de elementos materiales e inmateriales para la producción e intercambio de bienes o servicios´ (las negrillas son propias).

Ahora, si bien se observa que al no constituir la empresa unipersonal (por su misma esencia) un tipo societario, tal como lo prevé el Código de Comercio, no existiría una explícita separación entre el patrimonio propio de la ´empresa´ y el de la persona ´natural´ (más allá de las consideraciones respecto los efectos de la responsabilidad), no resulta menos cierto que la definición misma de ´empresa´, implica la organización de elementos que se destinan a la prestación del servicio que constituye el giro de la misma. Consecuentemente, al tratarse de una condición que obliga a la persona a llevar registros contables, conforme a las previsiones del Código de Comercio (Artículo 36 y siguientes), se tiene que otras situaciones que forman parte de la vida de la persona no pueden figurar como parte de la empresa unipersonal pues no constituyen parte de sus elementos, debiendo en todo caso la contabilidad de la misma estar ´adecuada a la naturaleza, importancia y organización de la empresa, sobre una base uniforme que permita demostrar la situación de sus negocios y una justificación clara de todos y cada uno de los actos y operaciones sujetos a contabilización´.

Así, siendo que la contabilidad se emplea con la finalidad de mostrar fielmente la realidad económica de una persona o empresa, el mezclar la contabilidad de la persona natural con la de su empresa unipersonal, distorsionaría la realidad de una de ellas o de ambas, pudiendo tener repercusiones en el cumplimiento de sus obligaciones impositivas, concepto que alcanza también a las cuentas bancarias, debiendo diferenciarse cuáles corresponden a la empresa unipersonal y cuáles a la persona individual, criterio que encuentra respaldo en el principio contabilidad generalmente aceptado ´ente´ (aplicable conforme a lo señalado en el Artículo 48 del Decreto Supremo N° 24051). Por tanto, la empresa unipersonal y su propietario, deben ser independientes desde todo punto de vista, tanto contable, tributaria, económica y financieramente.

En este sentido, esta instancia entiende que la persona natural que se constituye en ´empresa unipersonal´ puede mantener cuentas propias, cuyos depósitos no necesariamente impliquen la existencia de ingresos alcanzados por el IUE, en el marco de los Artículos 36, 40 y 42 de la Ley Nº 843 (TO) y 4 del Decreto Supremo N° 24051; situación distinta a la de las sociedades comerciales, cuya contabilidad debería reflejar de forma clara y precisa todas sus operaciones, al no poderse entender que la misma posee cuentas ´propias´, tal como ocurre con las personas naturales (en todo caso, con sus socios); este criterio fue anteriormente analizado por ésta instancia en la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 0401/2013 de 1 de abril de 2013.

Por tanto, en consideración a que los movimientos en cuenta particular del Sujeto Pasivo la norma no requiere que sean registrados, documentados y justificados contablemente, se tiene que la Administración Tributaria debió aportar mayores elementos que permitan establecer de forma razonable que los mismos responden a ingresos gravados no declarados por la persona, que se originan en operaciones efectuadas en su calidad de empresa unipersonal. Sin embargo, tal extremo no se evidencia en el presente caso, ya que el SIN no efectuó investigación alguna que permita establecer que tales depósitos en cuenta no asociada a la empresa, corresponden al pago por exportaciones de mineral que pretenden ser ocultados a través de tal mecanismo; más aún, cuando el ente fiscal en el proceso de fiscalización efectuó el cruce de información con la Aduana Nacional (AN), verificando todas las exportaciones realizadas por César Hernández Sanabria, de cuyo procedimiento ya estableció ingresos no declarados por venta de mineral.

En consecuencia, al no haberse aportado mayores elementos suficientes que permitan establecer que un depósito realizado en cuenta propia de una persona particular, responde a un ingreso no declarado por parte de la empresa unipersonal, corresponde desestimar los argumentos de la Administración Tributaria que refieren que la determinación se efectuó sobre base cierta, teniendo certeza que los giros del exterior son utilidades de fuente boliviana según el Artículo 42 de la citada Ley; así como las observaciones realizadas a los contratos presentados por el Sujeto Pasivo; por lo que corresponde a esta instancia revocar en este punto lo señalado por la instancia de Alzada, en consecuencia se deja sin efecto los ingresos por depósitos bancarios.” (FTJ IV.3.5. ix. x. xi. xii. xiii. xiv. y xv.)

-Arts. 36, 40 y 42 de la Ley N° 843 (TO)
-Arts. 36 y siguientes, 448 del Código de Comercio
-Arts. 2, 4 y 48 del Decreto Supremo N° 24051