El Acuerdo del Valor no contiene definiciones de los términos "canon" y "licencia"; sin embargo, prevé que los cánones y derechos de licencia pueden comprender -entre otros- los derechos de autor; en consecuencia, se entiende que estas expresiones significan el derecho a utilizar o vender un producto bajo licencia, que con arreglo al Artículo 8.1 c) del Acuerdo de Valoración, se añaden y forman parte del valor de aduana; asimismo, teniendo en cuenta lo expresado por el Artículo 26 de la Resolución 846, se tratan de pagos por derechos de propiedad intelectual necesarios para cumplir con las actividades señaladas en el Numeral 1 del mismo Artículo 26; en ese sentido, debe considerarse que los pagos por cánones y derechos de licencia hacen indefectiblemente referencia a los pagos por concepto del uso autorizado de una marca, patente y otras referidas al campo de la propiedad industrial, así como de obras literarias, auditivas, cinematográficas, entre otras, conforme a los derechos que las disposiciones normativas internacionales y nacionales reconocen a sus titulares. En consecuencia, el pago por la obtención de tales licencias constituyen intangibles cuyo tratamiento se encuentra previsto en materia aduanera a efectos de determinar el valor de la mercancía objeto de importación, siendo así que los Acuerdos internacionales han considerado que el valor de importación de tales obras no puede estar condicionado únicamente al costo del medio físico que los contiene, sino al elemento “inmaterial” por el cual son realmente objeto de transacción.

En un recurso jerárquico, el sujeto pasivo impugnó la Resolución del Recurso de Alzada manifestando que las conclusiones del análisis de los elementos de hecho en las importaciones efectuadas y los ajustes del Artículo 8 del Acuerdo del Valor de Transacción son erradas, habiéndose confirmado la Resolución Determinativa emitida por la Administración Tributaria (AN) dentro del Procedimiento de Fiscalización Posterior; agrega que: 1) Los derechos de difusión, exhibición o reproducción, no están relacionados a la mercancía importada, ya que el objeto de estos derechos no son los soportes físicos importados sino un contrato de derechos de exhibición de una obra protegida, que tiene una vigencia y condiciones; 2) Si bien los soportes físicos contienen una parte de los programas adquiridos estos, aunque se utilice un método de prorrateo, de ninguna manera podrán ser relacionados al valor de los contratos, ya que estos son de la vigencia anterior y posterior a la gestión fiscalizada (2005), siendo que un betacam se puede enviar una o varias series televisivas, programas o a su vez enviar un sólo capítulo; 3) Hace notar que, en el marco del análisis de la ARIT, cada vez que su empresa reciba un soporte físico estarían obligados a pagar un valor relacionado al monto total del contrato, lo que en definitiva constituiría no sólo una situación arbitraria sino ilegal; 4) La Aduana Nacional nunca giró cargos por éste concepto y por tanto los contribuyentes han actuado en base a un criterio razonable de aplicar la normativa internacional y los antecedentes administrativos en base a los cuales los derechos de reproducción o exhibición no se añadan al valor en aduanas de los soportes físicos, por lo que solicito se revoque la Resolución de Alzada.

La Directora Ejecutiva de la Autoridad General de Impugnación Tributaria, luego de revisados los antecedentes, resolvió CONFIRMAR la Resolución de Alzada la que a su vez confirmó la Resolución Determinativa emitida por la Administración Tributaria (AN).

“(…), se tiene que la Gerencia Nacional de Fiscalización de la Aduana Nacional (AN), notificó al operador Illimani Comunicaciones S.A., con la Orden de Fiscalización Aduanera Posterior Nº 011/2008, cuyo objetivo fue verificar la correcta liquidación de tributos aduaneros en 285 DUI -bajo el régimen de importación a consumo- tramitadas en la gestión 2005, detalladas en el Anexo 1. Posteriormente, la Administración Aduanera labró las Actas de Diligencia Nos. 001/2008 y 002/2008, solicitando información (…).

Asimismo, concluida la verificación, la Administración Aduanera notificó por cédula el Informe Preliminar, según el cual como resultado del análisis de los contratos suscritos con empresas extranjeras, determina la existencia de pagos realizados al exportador como consecuencias del derecho de exhibición y explotación comercial de los programas, correspondiendo la adición del valor en aduanas, por lo que, establece la existencia de indicios de comisión de contravención generado una deuda tributaria de Bs.13.771.204,00.- equivalente a 9.509.711,90 UFV; otorga plazo de 20 días para formular descargos y ofrecer pruebas. (…).

Continuando con la revisión de antecedentes, se tiene que evaluados los descargos, la Administración Aduanera emitió Informe Final, según el cual, producto de la evaluación de los argumentos y documentos presentados, se ratifica la observación del informe preliminar con relación a que se debe incluir en el valor de los videotapes o soportes conteniendo programas, películas, series y otros los contratos por derecho de exhibición suscritos por el operador con sus proveedores; asimismo, reduce los importes de cuatro contratos e incluye dos. Notificada la Vista de Cargo, según la cual en aplicación del Método del Último Recurso del Acuerdo del Valor establece omisión de pago, por un valor FOB no declarado de $us2.129.411 a partir de los cuales establece una deuda tributaria de 9.049.004,16 UFV, que incluye tributo omitido (IVA y GA), intereses y la multa. Concluido el plazo otorgado para la presentación de descargos, emitió Informe en el cual concluye que Illimani Comunicaciones no presentó documentación como descargo que desvirtúen las observaciones de la fiscalización y que los argumentos presentados no son suficientes para modificar los cargos establecidos en la Vista de Cargo; en consecuencia, ratifica las observaciones, hecho que fue puesto en conocimiento del operador mediante Resolución Determinativa Nº AN-ULEZR-RD-15/2012 (…).

Ahora bien, en forma previa corresponde señalar que el Acuerdo del Valor específicamente no contiene definiciones de los términos ´canon´ y ´licencia´; sin embargo, prevé que los cánones y derechos de licencia podrán comprender -entre otras cosas- los derechos de autor; en consecuencia, se entiende que estas expresiones significan el derecho a utilizar o vender un producto bajo licencia, que con arreglo al Artículo 8.1 c) del Acuerdo de Valoración, se añaden y forman parte del valor de aduana; asimismo, teniendo en cuenta lo expresado por el Artículo 26 de la Resolución 846, se tratan de pagos por derechos de propiedad intelectual necesarios para cumplir con las actividades señaladas en el Numeral 1 del mismo Artículo 26.

En ese sentido, debe considerarse que los pagos por cánones y derechos de licencia hacen indefectiblemente referencia a los pagos por concepto del uso autorizado de una marca, patente y otras referidas al campo de la propiedad industrial, así como de obras literarias, auditivas, cinematográficas, entre otras, conforme a los derechos que las disposiciones normativas internacionales y nacionales reconocen a sus titulares. En consecuencia, el pago por la obtención de tales licencias constituyen intangibles cuyo tratamiento se encuentra previsto en materia aduanera a efectos de determinar el valor de la mercancía objeto de importación, siendo así que los Acuerdos internacionales han considerado que el valor de importación de tales obras no puede estar condicionado únicamente al costo del medio físico que los contiene, sino al elemento “inmaterial” por el cual son realmente objeto de transacción.

En ese sentido, de los contratos suscritos en general –tomando como ejemplo el contrato: ATB-020105, de 2 de enero de 2005 (…)- se tiene los siguientes puntos relevantes: Tipo de contrato: Derechos de autor; Licenciatario: Beverly Hills Entertainment; Concesionario: ATB de Bolivia; Precio Total de la Licencia. $us.30.000; Duración de contrato: 2 años; Numero de programas 30; Forma de recibir la programación: Entrega de una copia al concesionario, a su agente, a un transportista. Asimismo, el sujeto pasivo a través del Courier DHL Internacional SRL, -aplicando el Régimen de Importación para el Consumo mínima cuantía- importó los soporte físicos –betamcs y video tapes– de los diferentes proveedores mediante 282 Declaraciones Únicas de Importación – DUI, detalladas en el numeral segundo de la Resolución Determinativa AN-GRLPGR-ULELR N° 015/12, declarando como valor en aduanas el valor de los soportes físicos sin tener en cuenta su contenido Ej: DUI C-13862 de 17 de abril de 2005, proveedor Beverly Hills Entertainment, importo la cantidad de 2 videos declarando Valor FOB $us40 (…). DUI C-27627, de 11 de agosto de 2005, proveedor Sony Pictures C/O Bluebird Express, importó la cantidad de 2 video tape, con un valor FOB de $us.20, se advierte adjunta la factura comercial emitida por el proveedor, contemplando el programa enviado en el soporte ´Title: High School High BCMN NTSC DUB´ (…).

En ese sentido, y conforme lo expresado precedentemente, se evidencia que existen contratos suscritos entre el importador Illimani de Comunicaciones S.A. y diferentes proveedores extranjeros, por los cuales estos últimos, como licenciantes, ceden derechos de autor para la difusión, exhibición de programas de televisión (temporalmente), lo que implica que el concesionario -en este caso el sujeto pasivo-, a cambio, acordó pagar un determinado monto por el derecho de la licencia de estos programas, al cual no puede pretender llamarse ´un préstamo´ para su devolución a la terminación del contrato; asimismo, de los contratos se advierte que la forma de envío de los programas eran por copias en medio magnético -betacams- por lo tanto los programas se encuentran contenidos o materializados en dichos medios físicos, mismos que fueron importados a territorio aduanero nacional mediante DUI; en consecuencia, los derechos de transmisión concedidos a través de los contratos, forman parte del Valor en Aduanas de los soportes, toda vez que estos contienen los programas objeto de la licencia, conforme a la previsiones del Parágrafo I, Inciso c) de la Nota Interpretativa del Artículo 8 del Acuerdo sobre valoración de la OMC, Artículo 8.1 Inciso c) del Acuerdo de Valoración, y Numeral 2 del Artículo 26 de la Resolución 846 de la CAN. En consecuencia, el argumento del sujeto pasivo en el sentido que los derechos de exhibición no se encuentran relacionados con los soportes importados, no corresponde.

En cuanto a lo afirmado por el sujeto respecto a que de ninguna manera, los programas televisivos adquiridos podrán ser relacionados al valor de los contratos, ya que estos son de vigencia anterior y posterior a la gestión fiscalizada (2005); en el presente caso, se evidencia que la Administración Aduanera, en la Vista de Cargo N°001/2009, en el Numeral 4.1 Contratos de derecho de exhibición, como ejemplo se tiene el contrato suscrito con Beverly Hills, en cuyo cuadro expuesto, se tiene lo siguiente: (…)

Del cuadro precedente y antecedentes administrativos, se advierte que el contrato ATB090104, de 1 de septiembre de 2004, con vigencia de dos años, en el Anexo ´A´ refiere el detalle de los 28 programas a ser enviados, en los que señala la disponibilidad de los mismos en forma inmediata y en las gestiones 2004, 2005 y 2006; por otra parte, el Contrato ATB020105, de 2 de enero de 2005, también refiere en su Anexo ´A´ el detalle de los programas, e indica la disponibilidad de los mismos de forma inmediata y en las gestiones 2005, 2006 y 2007, en cuyos documentos se estipula un precio total de la licencia y una forma de pago.

Por otra parte, del cuadro ´Determinación de la Base Imponible´ Anexo 1 de la Vista de Cargo (…), se advierte para el proveedor ´Beverly Hills Entertaiment´ que se consignan quince (15) DUI tramitadas por el sujeto pasivo en la gestión 2005 y en diferentes meses, importando medios magnéticos -videos-, de lo que se infiere que, si bien se consideraron los contratos anteriores y posteriores a la gestión fiscalizada, estos señalan una vigencia que incluye la gestión 2005, además de indicar la disponibilidad de los programas en dicha gestión -como en el ejemplo citado precedentemente-, por lo que tomó en cuenta las DUI que corresponden a la referida gestión, por las cuales se envió los soportes materializados los programas que revelan los costos del video tape.

En ese sentido, al ser estos contratos los únicos documentos presentados por el sujeto pasivo, en los cuales están contenidos los conceptos y el valor de la licencia que se pagó por el derecho a la exhibición o difusión de la gestión fiscalizada, corresponde su aplicación para la determinación del valor. Con relación al resto de los contratos, se advierte el mismo tratamiento.

Asimismo, cabe señalar que la Administración Aduanera determinó el valor de aduanas a partir del valor del soporte o medio físico, añadiendo al valor de los derechos de la licencia adquiridos según los diferentes contratos, habiendo asumido el valor total de los contratos, toda vez que el sujeto pasivo no demostró lo contrario, siendo que la carga de la prueba le corresponde, conforme establece el Artículo 18 de la Decisión 571 y Artículo 252 del Reglamento a la Ley General de Aduanas (RLGA).

En relación a lo expresado por el sujeto pasivo en sentido de que se le aplicará el pago del valor correspondiente al monto total de contrato cada vez que la empresa reciba soporte físico, situación que constituiría arbitraria e ilegal, es precisos observar que si bien se consideró el monto total de los contratos, estos fueron aplicados proporcionalmente en base a un prorrateo al valor declarado de los soportes en cada DUI; por lo que, no corresponde lo señalado por el sujeto pasivo en este punto”. (FTJ IV.4.6. vi. vii. viii. ix. x. xi. xii. xiii. xiv. xv. xvi y xvii.)

-Art. 8.1 c) del Acuerdo de Valor
-Art. 26 de la Resolución 846