Independientemente de que el ilícito tributario sea un delito o una contravención y se encuentre o no vinculado a un proceso de determinación, por mandato expreso de los Artículos 123 de la Constitución Política del Estado CPE y 150 de la Ley Nº 2492 de 2 de agosto de 2003, se debe aplicar la Ley que beneficie al contraventor; en tal entendido, siendo que el Subnumeral 4.2.1, Numeral 4 de la RND Nº 10-0030-11, de 7 de octubre de 2011, establece sanciones de 150 UFV cuando las personas jurídicas presenten los Libros de Compras y Ventas IVA a través del módulo Da Vinci – LCV, con errores de 1 a 20; y de 300 UFV, cuando incurran en errores de 21 a 50; corresponde la aplicación de dichas sanciones al ser más benignas que la sanción de 1.500 UFV prevista en el Subnumeral 3.2, Numeral 3 del Anexo Consolidado de la RND Nº 10-0037-07, de 14 de diciembre de 2007.

En un recurso jerárquico, el sujeto pasivo impugnó la Resolución del Recurso de Alzada manifestando que inobservó la aplicación de la ley más benigna y confirmó la Resolución Determinativa emitida por la Administración Tributaria (SIN) dentro del procedimiento de Verificación IVA, que lo sanciona por incumplimiento a deber formal relacionado con el “Registro en Libro de Compra y Venta IVA; la ARIT no tomó en cuenta el Parágrafo II de la Disposición Transitoria Primera de la RND Nº 10-0037-07, que prevé la aplicación de la norma más benigna, siendo la RND Nº 10-0030-11 que en el Subnumeral 4.2.1, referido al incumplimiento en la presentación de libros de compras y ventas IVA, la cual discrimina la sanción de acuerdo a la cantidad de errores en cada período fiscal, de 1 a 20 errores 50 UFV; en este sentido, señala que esta disposición es aplicable de acuerdo a los Artículos 16, Parágrafo IV y 33 de la anterior CPE, concordante con el Artículo 150 de la Ley Nº 2492 (CTB). Añade que en virtud a que los errores observados por el SIN no sobrepasan de 15 en cada período, solicita la revocatoria de las once sanciones de 1.500 UFV cada una, en mérito a todo lo expuesto solicitó se revoque la Resolución del Recurso de Alzada.

La Directora Ejecutiva de la Autoridad General de Impugnación Tributaria, luego de revisados los antecedentes, resolvió REVOCAR parcialmente la Resolución de Alzada, la que a su vez, confirmó la Resolución Determinativa emitida por la Administración Tributaria (SIN).

“(…) es preciso indicar que la Administración Tributaria observó el registro de N° de Autorización diferente y registran una fecha diferente a su emisión en el Libro de Compras IVA, correspondiente a los períodos fiscales enero, febrero, marzo, abril, mayo, junio, julio, agosto, septiembre, octubre y noviembre 2008, determinando la sanción de 1.500 UFV por cada período fiscal, haciendo un total de 16.500 UFV de conformidad con el Subnumeral 3.2. del Numeral 3 del Anexo Consolidado de la Resolución Normativa de Directorio Nº 10-0037-07, de 14 de diciembre de 2007, que sanciona la conducta de: Registro de Compra y Venta IVA de acuerdo a lo establecido en norma específica (por periodo fiscal y casa matriz y/o sucursal)’.

En el caso del registro de N° de Autorización diferente, si bien existe un presupuesto de hecho, este no se ajusta a los presupuestos de derecho citados en el proceso determinativo que fue seguido por la Administración Tributaria, cual es la Resolución Normativa de Directorio Nº RND 10-0016-07, de 18 de mayo de 2007 que en su Artículo 47, Parágrafo I, indica que se establece un libro de registro denominado “Libro de Compras IVA”, en el cual se observa que se debe realizar un registro cronológico de las Factura s, notas fiscales, documentos equivalentes y documentos de ajuste, obtenidos en el período a declarar y que respaldan el crédito, por tanto, el registro de N° de Autorización diferente, no se enmarca en el tipo establecido en el Subnumeral 3.2. del Numeral 3 del Anexo Consolidado de la Resolución Normativa de Directorio Nº 10-0037-07 y verificadas las actas por contravenciones se evidencia que solo en el periodo Mayo 2008, en el que existe solo la observación del registro de N° de Autorización diferente, se debe revocar la sanción establecida.

Sobre la observación del registro de una fecha diferente a su emisión en el Libro de Compras IVA, como se señaló precedentemente el Artículo 47, Parágrafo I, respecto a este registro indica que se debe realizar el registro en el período a declarar y no Facturas de otros períodos, por tanto este tipo si se adecúa a la sanción impuesta por la Administración Tributaria en contra del Ministerio de la Presidencia; sin embargo como se indicó en los párrafos precedentes, se aplicará la sanción más benigna, por mandato expreso de los Artículos 123 de la CPE y 150 de la Ley Nº 2492 (CTB).

En tal entendido, siendo que el Subnumeral 4.2.1, Numeral 4 de la RND Nº 10-0030-11, establece sanciones de 150 UFV cuando las personas jurídicas presenten los Libros de Compras y Ventas IVA a través del módulo Da Vinci – LCV, con errores de 1 a 20; y de 300 UFV, cuando incurran en errores de 21 a 50; siendo que el sujeto pasivo remitió la información del Libro de Compras IVA con errores, se sancionan las mismas con 150 y 300 UFV, de acuerdo al siguiente cuadro(…).”

Por lo que corresponde aplicar la sanción a 150 UFV, para los períodos de enero, febrero, marzo, abril, junio, julio, septiembre, octubre y noviembre de 2008, en razón a que en cada uno de ellos, no sobrepasan de 9 errores, respecto a la fecha de la Factura; y para el período agosto de 2008, corresponde aplicar la multa de 300 UFV, debido a que presentan 30 errores; por ser sanciones más benignas que la sanción de 1.500 UFV prevista en el Subnumeral 3.2, Numeral 3 del Anexo Consolidado de la RND Nº 10-0037-07 y sin sanción el período mayo 2008, por no existir tipo.

(…)

“En tal entendido, cabe aclarar que de acuerdo con nuestra legislación, la figura de incumplimiento de deberes formales se encuentra prevista en los Artículos 160 Numeral 5 y 162 de la Ley Nº 2492 (CTB), como una contravención y no obstante de ser de menor gravedad que un delito tributario, no puede tener un tratamiento menos favorable en cuanto a la aplicación retroactiva de la Ley prevista en el Artículo 123 de la CPE, así como del Artículo 150 de la Ley Nº 2492 (CTB), que de manera expresa indican que: ´(…) las normas tributarias no tendrán carácter retroactivo, salvo aquellas que supriman ilícitos tributarios, establezcan sanciones más benignas o términos de prescripción más breves o de cualquier manera beneficien al sujeto pasivo o tercero responsable (…)´; sin distinguir que se trate de delitos o contravenciones, ya que estos dos conceptos están incluidos en la clasificación de ilícitos tributarios en contravenciones y delitos.

En consecuencia, independientemente de que el ilícito tributario sea un delito o una contravención y se encuentre o no vinculado a un proceso de determinación, por mandato expreso de los Artículos 123 de la CPE y 150 de la Ley Nº 2492 (CTB), se debe aplicar la Ley que beneficie al contraventor, dado que para el caso expresamente señala que las normas tributarias se pueden aplicar retroactivamente cuando establezcan sanciones más benignas.” (FTJ IV. 4.3. xi. xii. xiii. xiv. xv. xvii. y xviii.)

-Art. 123 de la CPE
-Arts. 150, 160 Num. 5 y 162 de la Ley Nº 2492 (CTB)
-Subnumeral 3.2, Numeral 3 del Anexo Consolidado de la RND Nº 10-0037-07
-Subnumeral 4.2.1, Numeral 4 de la RND Nº 10-0030-11

El precedente tributario contenido en la AGIT-RJ-1157/2013 se reitera en la(s) siguiente(s) Resolución(es) Jerárquica(s):