Conforme a los Artículos 1 y 8 de la Ley N° 843 de 20 de mayo de 1986, en el caso de las prestaciones de cualquier naturaleza, la norma legal tributaria para la aplicación del IVA, exige la onerosidad como requisito básico para la configuración del hecho generador. Asimismo, el Artículo 8 del Decreto Supremo N° 21530, establece que la entrega de bienes, obras, locaciones o prestaciones gravadas a título gratuito, no ocasionan débito fiscal, debiendo el contribuyente reintegrar en el período fiscal en que tal hecho ocurra, los créditos fiscales que hubiese computado en la obtención de los bienes, obras, locaciones o prestaciones donadas o cedidas a título gratuito; en ese sentido, tratándose de entradas de cortesía (se entiende entregadas a título gratuito), no puede entenderse que las mismas generen débito fiscal, toda vez que no existe una contraprestación onerosa que implique la percepción de un precio por parte del proveedor del servicio, tal como exige el hecho generador del IVA; asimismo, tampoco resultaría factible y conforme a norma interpretar que el texto del Artículo 5 de la RND N° 10-0025-09 de 30 de diciembre de 2009, (que señala: “correspondiendo el pago de los impuestos de Ley”) determina que la prestación de un servicio a título gratuito en el caso de entradas de cortesía, constituye hecho generador del IVA, más aún cuando esta situación no se encuentra expresamente señalada en dicha RND; por lo que previamente a aplicarse taxativamente lo dispuesto en el citado Artículo 5, para sustentar la existencia de ingresos no declarados, debe tomarse en cuenta la naturaleza de las operaciones.

En un recurso jerárquico, el sujeto pasivo impugnó la Resolución del Recurso de Alzada manifestando que los actos del SIN deben otorgar seguridad jurídica, sin embargo, la instancia de alzada confirmo la Resolución Determinativa, dentro del Procedimiento Verificación Débito IVA y su efecto en el IT, sin considerar que la Resolución Determinativa no se encuentra en el marco del principio de razonabilidad, toda vez que las Resoluciones Administrativas que autorizan la dosificación de facturas se basan en la RND N° 10-0016-07 y contrariamente a un debido proceso, la Resolución Determinativa aplica la RND N° 10-0025-09 con un alcance jurídico diferente a la primera RND, constatándose la vulneración al debido proceso en su elemento de congruencia; y que la Resolución Determinativa, no puede surtir efecto alguno mientras no se subsane la omisión administrativa del SIN, por lo que solicitó se revoque la Resolución de Alzada.

El Director Ejecutivo de la Autoridad General de Impugnación Tributaria, luego de revisados los antecedentes, resolvió REVOCAR totalmente la Resolución de Alzada, dejando sin efecto la Resolución Determinativa.

“(…), la Orden de Verificación N° 1012OVE00003, establece que el alcance del proceso iniciado contra el Club Deportivo Universitario comprende la Verificación Débito IVA y su efecto en el IT, relacionadas con notas fiscales prevaloradas con importe cero (0); consiguientemente, es pertinente señalar que en el caso del Impuesto al Valor Agregado (IVA), la Ley N° 843 en su Artículo 1 dispone que este impuesto es aplicable –entre otros- sobre: la prestación de servicios y toda otra prestación realizada en territorio nacional; configurándose, en este caso, el hecho imponible, conforme el Artículo 4 de la citada Ley, desde el momento en que se finalice la ejecución o prestación, o desde la percepción total o parcial del precio, el que fuere anterior; debiendo en todos los casos emitirse la factura. Asimismo, según el Artículo 5 de la señalada Ley N° 843, constituye la base imponible del IVA, el precio neto de venta de la prestación de servicios y de toda otra prestación, consignado en la factura.

De lo anterior, se tiene que en el caso de las prestaciones de cualquier naturaleza, la norma legal tributaria para la aplicación del IVA, exige la onerosidad como requisito básico para la configuración del hecho generador, por lo que si las misma son efectuadas a título gratuito, como sucede en el caso de las entradas de cortesía, no se encontrarían gravadas o alcanzadas por este impuesto. Aspecto, que reglamentariamente fue recogido en el Decreto Supremo N° 21530, estableciendo en su Artículo 8 que la entrega de bienes, obras, locaciones o prestaciones gravadas a título gratuito, no ocasionan débito fiscal, debiendo el contribuyente reintegrar en el período fiscal en que tal hecho ocurra, los créditos fiscales que hubiese computado en la obtención de los bienes, obras, locaciones o prestaciones donadas o cedidas a título gratuito.

De esta manera, en concordancia con los Artículos 13 de la Ley N° 843, 13 del Decreto Supremo N° 21530 y 64 de la Ley N° 2492 (CTB), la Administración Tributaria dictó normas administrativas, tales como la RND N° 10-0016-07, de 18 de mayo de 2007, que reglamenta las modalidades de facturación, los procedimientos de dosificación, registro de imprentas, utilización del crédito fiscal, registros de control, tratamiento diferenciado en cuanto a la facturación para casos especiales, y el régimen sancionatorio; estableciendo en su Artículo 55, respecto a las entradas de cortesía, que “en general y tanto para el caso de espectáculos públicos eventuales o permanentes, las entradas de cortesía deberán dosificar en la modalidad prevalorada con el monto cero (0), debiendo ser preimpresas conforme lo dispuesto en la citada RND, con importe cero (0), la leyenda visible “Cortesía” y el subtítulo dispuesto al efecto”. Además, señala que en la medida que estas facturas sean distribuidas a título gratuito (no pagadas) no implicarán la generación de débito fiscal IVA, correspondiendo a los sujetos pasivos o terceros responsables reponer el Crédito Fiscal, conforme lo dispuesto en el Artículo 8 de la Ley N° 843.

No obstante, el citado Artículo 55, fue derogado por el Artículo 8 de la RND N° RND N° 10-0025-09, de 30 de diciembre de 2009, la misma que en su Artículo 5 establece que “las entradas de cortesía deben ser dosificadas y preimpresas con el valor asignado a la entrada, debiendo contener todos los aspecto técnicos de una factura corriente, con una leyenda visible de “Cortesía” por factura, correspondiendo el pago de los impuestos de Ley”.

(…)

“En este contexto, si bien las normas administrativas a prima facie pudieran tener un alcance legal distinto, tal como arguye el recurrente en su recurso jerárquico, sin embargo, conforme el Artículo 5 de la Ley N° 2492, la aplicación de las mismas debe ser concordante con lo establecido en la Ley N° 843 y el Decreto Supremo N° 21530, es decir, que tratándose de entradas de cortesía (se entiende entregadas a título gratuito), no puede entenderse que las mismas generan débito fiscal, toda vez que no existe una contraprestación onerosa que implique la percepción de un precio por parte del proveedor del servicio, tal como exige el hecho generador del IVA; asimismo, tampoco resultaría factible y conforme a norma interpretar que el texto del Artículo 5 de la RND N° 10-0025-09 (que a la letra señala: “correspondiendo el pago de los impuestos de Ley”) determina que la prestación de un servicio a título gratuito en el caso de entradas de cortesía, constituye hecho generador del IVA, más aún cuando esta situación no se encuentra expresamente señalada en dicha RND, siendo una simple interpretación de la Administración Tributaria para el presente proceso.

De esta manera, la Administración Tributaria, previamente a aplicar taxativamente lo dispuesto en el Artículo 5 de la RND N° 10-0025-09, para sustentar la existencia de ingresos no declarados, tanto en la Vista de Cargo como en la Resolución Determinativa, debió tomar en cuenta la naturaleza de las operaciones, más aún cuando en el proceso de verificación sustentó su pretensión en los Reportes “Solicitud de Dosificación” de los trámites Nos. 1000737576, 1000744817, 1000747201, 1000755231, 1000760840, 1000769562, 1000774984, 1000783981, 1000784401, 1000794948, 1000803424 y 1000813366 (…), los cuales reflejan que el sujeto pasivo además de solicitar la dosificación de entradas con valor, según su requerimiento, también solicitó entradas con valor cero (0), misma que fue autorizada por el ente fiscal, sin observación alguna.
(…)

En este contexto, por los argumentos expuestos es evidente que la Administración Tributaria al aplicar la RND N° 10-0025-09, en la determinación de ingresos no declarados del cual emergen impuestos omitidos IVA e IT, sin considerar la naturaleza de las entradas de cortesía y su entrega a título gratuito, vulneró los principios de legalidad y seguridad jurídica, pretendiendo incluir en el objeto de los citados impuestos, operaciones que no se encuentran comprendidas en las mismas; por lo que esta instancia jerárquica debe revocar totalmente la Resolución Determinativa N° 17-000279-13 de 9 de mayo de 2013, dejando sin efecto la deuda tributaria por concepto del IVA e IT de los períodos julio, agosto, septiembre, octubre y noviembre de 2010, que alcanza a Bs43.011.- equivalentes a 23.484 UFV que incluye tributo omitido, intereses y la sanción por omisión de pago.”(FTJ IV.4.1. xii. xiii. xiv. xv. xvii. xviii. y xxii. ).

-Arts. 1, 8, 13 de la Ley N° 843 (TO)
-Arts. 8 y 13 del Decreto Supremo N° 21530
-Art. 5 de la RND N° 10-0025-09

El precedente tributario contenido en la AGIT-RJ-2184/2013 se reitera en la(s) siguiente(s) Resolución(es) Jerárquica(s):