Existe vulneración del debido proceso y derecho a la defensa del Sujeto Pasivo, previsto en los Artículos 115, Parágrafo II; 117, Parágrafo I de la Constitución Política del Estado (CPE); y, 68, Numeral 6 de la Ley N° 2492 (CTB), cuando en la emisión de la Vista de Cargo, la Administración Tributaria omite una debida fundamentación, sustentando su pretensión en una norma administrativa que no se encontraba vigente en el período fiscal en que estableció observaciones, generando incertidumbre en el Sujeto Pasivo e incumpliendo lo dispuesto en el Artículo 96, Parágrafo I de la Ley N° 2492 (CTB), situación que también afecta a la fundamentación de la Resolución Determinativa, que debe emitirse cumpliendo los requisitos previstos en los Artículos 99, Parágrafo II de la precitada Ley y 19 del Decreto Supremo N° 27310 (RCTB).

En un recurso jerárquico, la Administración Tributaria (SIN) impugnó la Resolución del Recurso de Alzada, señalando que se vulneró los Artículos 66, Numeral 11 de la Ley N° 2492 (CTB) y 37 del Decreto Supremo N° 27310 (RCTB), modificados por los Artículos 20 de la Ley N° 062 y Disposición Final Cuarta del Decreto Supremo N° 772, respectivamente. Expresa que las RND Nos. 10-0011-11 y 10-0017-15 tienen carácter aclaratorio para las transacciones de compra y venta mayores o iguales a Bs50.000.- por lo que la referencia o ausencia de esta normativa en los Actos Administrativos, no puede afectar la integridad de los Actos Administrativos que se fundamentan en la Ley N° 2492 (CTB) y el Decreto Supremo N° 27310 (RCTB); y sin embargo esa instancia anuló obrados hasta la Vista de Cargo de la Administración Tributaria (SIN) dentro de un Proceso de Verificación; sin considerar que, las facturas fueron depuradas debido a que el contribuyente no respaldó la transacción por los servicios de aserraje, planchado y secado de madera con documentación emitida por entidad financiera y que en contra del Artículo 66, Numeral 11 de la Ley N° 2492 (CTB), el monto total de la transacción fue dividido en tres facturas a fin de evitar la bancarización; arguye que la Vista de Cargo y la Resolución Determinativa se encuentran debidamente fundamentadas conforme los Artículos 96 y 99 de la Ley N° 2492 (CTB), exponiendo de manera clara y evidente la observación a las facturas así como la norma incumplida, por lo que no es posible alegar indefensión para el contribuyente conforme el Artículo 55 del Decreto Supremo N° 27113 (RLPA), debido a que el mismo asumió defensa con pleno conocimiento de las observaciones efectuadas por la Administración Tributaria, por lo que solicitó se revoque totalmente la Resolución del Recurso de Alzada.

El Director Ejecutivo de la Autoridad General de Impugnación Tributaria, luego de revisados los antecedentes, resolvió CONFIRMAR la Resolución del Recurso de Alzada la que a su vez anuló la Vista de Cargo emitida por la Administración Tributaria (SIN).

“No obstante, de la lectura de la Vista de Cargo no se evidencia que la Administración Tributaria hubiera expuesto de manera clara y precisa las razones por las cuales considera que la prestación de servicio objeto del contrato presentado por el Sujeto Pasivo sea único y con un precio no fraccionable, lo que demuestra una exposición incompleta de la observación, toda vez que únicamente se expone la conclusión arribada y no así las razones por las cuales asumió tal posición para observar la apropiación del Crédito Fiscal IVA; aspecto que incide en la debida fundamentación de la Vista de Cargo e incumple con los requisitos esenciales establecidos en el Artículo 96 de la Ley N° 2492 (CTB).

A la situación anterior se suma que la Administración Tributaria en el Recurso Jerárquico observa que el Sujeto Pasivo parceló la transacción a fin de evitar la bancarización, por lo que debería considerarse la aplicación del Artículo 8, Parágrafo II de la Ley N° 2492 (CTB); sin embargo, pese a que en el Proceso de Verificación, el ente fiscalizador tuvo la oportunidad de explicar la realidad económica de la transacción observada, sólo se limitó a establecer que las facturas provienen un contrato, por lo que la aplicación fundamentada del Artículo 8 de la Ley N° 2492 (CTB) para descalificar a las transacciones respaldas con las facturas Nos. 342, 343 y 348, en principio le corresponde a la Administración Tributaria, a fin de que el Sujeto Pasivo pueda en debido proceso refutar las conclusiones del ente fiscalizador.

Por otra parte, en cuanto a la aplicación de la RND N° 10-0017-15, como sustento para la depuración del Crédito Fiscal IVA declarado en el período febrero 2013; cabe referir que según el Artículo 3 de la Ley N° 2492 (CTB), las normas tributarias rigen a partir de su publicación oficial o desde la fecha que ellas determinen, siempre que hubiera publicación previa. De esta manera, en el caso específico de la RND N° 10-0017-15, de 26 de junio de 2015, se tiene que a través de la Disposición Final Única de la misma, se dispuso su vigencia a partir del 1 de julio de 2015, aclarando que las transacciones que se encuentren en curso de operación y/o ejecución, y cuya finalización sea posterior a la misma, deben regirse por las disposiciones vigentes al inicio de las mismas.

De acuerdo con lo anterior, es evidente que la RND N° 10-0017-15, sólo es aplicable a operaciones y/o transacciones que hubieran ocurrido a partir del 1 de julio de 2015; en este sentido, pretender su aplicación o alcance a hechos anteriores ocurridos en la gestión 2013, como ocurre en el presente caso, constituye una aplicación retroactiva de la norma administrativa, contraponiéndose a lo establecido en el Artículo 150 de la Ley N° 2492 (CTB) concordante con el Artículo 123 de la Constitución Política del Estado Plurinacional de Bolivia (CPE), en los que la figura excepcional de la retroactividad de la norma en materia tributaria, sólo es permitida en el ámbito de los ilícitos tributarios; situación que no se ajusta a la depuración de Crédito Fiscal IVA correspondiente a las facturas Nos. 342, 343 y 344.

Por otra parte, según la Administración Tributaria, las RND Nos. 10-0011-11 y 10-0017-15, fueron emitidas considerando lo dispuesto en los Artículos 66, Numeral 11 de la Ley N° 2492 (CTB) y 37 del Decreto Supremo N° 27310 (RCTB), modificados por el Artículo 20 de la Ley N° 062, de 28 de noviembre de 2010 y Disposición Final Cuarta del Decreto Supremo N° 772, de 19 de enero de 2011, vigentes desde la gestión 2011, por lo que, la aplicación de la RND N° 10-0017-15 no debería afectar la validez de la Vista de Cargo y la Resolución Determinativa; al respecto, cabe señalar que conforme el Artículo 64 de la Ley N° 2492 (CTB) la normativa reglamentaria administrativa permite viabilizar la aplicación de la norma tributaria (Ley), no obstante, la aplicación de la RND N° 10-0011-11 no puede ser inobservada por la Administración Tributaria en la valoración y compulsa de transacciones realizadas en la gestión 2013, sólo porque la RND N° 10-0017-15, deviene del mismo marco legal.

De esta manera, la Administración Tributaria al haber considerado en la Vista de Cargo, la RND N° 10-0017-15 como parte de los fundamentos de derecho a fin de sustentar la depuración de Crédito Fiscal IVA no dio a conocer de manera adecuada su pretensión, generando incertidumbre en el Sujeto Pasivo e incumpliendo lo dispuesto en el Artículo 96, Parágrafo I de la Ley N° 2492 (CTB). Situación que también tiene incidencia en la emisión de la Resolución Determinativa que se fundamenta en los antecedentes fácticos y jurídicos que sustentan la Vista de Cargo.

En este entendido, conforme los argumentos expuestos es evidente que la Administración Tributaria en la emisión de la Vista de Cargo vulneró el debido proceso y el derecho a la defensa previsto en los Artículos 115, Parágrafo II, y 117, Parágrafo I de la Constitución Política del Estado Plurinacional de Bolivia (CPE); 68, Numeral 6 de la Ley N° 2492 (CTB), al haber omitido una debida fundamentación para establecer que las facturas Nos. 342, 343 y 344, emitidas en febrero de 2013, constituyen una sola transacción que no puede ser fraccionada además de haber sustentado su pretensión en una norma administrativa que no se encontraba vigente en la gestión, como es el caso de la RND N° 10-0017-15 emitida en junio de 2015, situación que también afecta a la fundamentación de la Resolución Determinativa, que debe emitirse cumpliendo los requisitos previstos en los Artículos 99, Parágrafo II de la Ley N° 2492 (CTB) y 19 del Decreto Supremo N° 27310 (RCTB).” (FTJ IV.3.1. xix. xx. xxi. xxii. xxiii. xxiv. y xxv.)

-Arts. 115 Par. II y 117 Par. I de la Constitución Política del Estado (CPE)
-Arts. 68 Num. 6, 96 Par. I y 99 Par. II de la Ley N° 2492 (CTB)
-Art. 19 del Decreto Supremo N° 27310 (RCTB)