Ficha Analítica del Precedente Tributario

Doctrina Tributaria: Tipo de Precedente:
PrecedencialFundador
Número de Resolución Jerárquica: Fecha de Resolución Jerárquica:
AGIT-RJ-0289/2016 21/03/2016
Recurso de Alzada AIT: Tribunal Supremo de Justicia: Tribunal Constitucional:
RA: ARIT-SCZ/RA 0998/2015
Fecha: 31/12/2015
TSJ:
Fecha:
TC:
Fecha:
Descriptores y Restrictores:

- DERECHO TRIBUTARIO FORMAL O ADJETIVO
   - Administración Tributaria
     - Procedimientos Especiales
       - Devolución Tributaria
         - Servicio de Impuestos Nacionales
           - Modalidad CEDEIM Verificación Posterior
             - Anulabilidad de la Resolución Administrativa que carece de fundamentación respecto a las causas que motivan la determinación de lo indebidamente devuelto (RND N° 10-0005-13) AGIT-RJ/0289/2016

Máxima:

La RND N° 10-0005-13 de 1 de marzo de 2013, en su Artículo 8, Inciso i) establece que las Resoluciones Administrativas en verificaciones de Devolución Impositiva deben contener como mínimo – entre otros requisitos – las observaciones que dieron origen al monto no sujeto a devolución, debiendo ser fundamentados y expresados en forma concreta; en ese marco normativo, en caso de evidenciarse que el acto administrativo emitido por el ente fiscal no contiene fundamentación respecto de las causas que motivan la determinación de lo indebidamente devuelto, incumpliendo con lo dispuesto en la precitada RND N° 10-0005-13, dicho acto carece de los requisitos formales indispensables para alcanzar su fin, lo que vulnera el Artículo 28, Incisos b) y e) de la Ley N° 2341 (LPA), correspondiendo sanear el procedimiento de acuerdo a lo previsto en el Artículo 36, Parágrafo II de la Ley N° 2341 (LPA), aplicable supletoriamente en virtud al Artículo 74, Numeral 1 de la Ley N° 2492 (CTB).

Supuestos fácticos [Problema(s) jurídico(s)]:

En un recurso jerárquico, la Administración Tributaria (SIN) impugnó la Resolución del Recurso de Alzada, señalando que al anular la Resolución Administrativa, se contrapone a los Principios de Eficacia, Eficiencia y Verdad Material, que suponen el cumplimiento de las disposiciones legales y que los procedimientos deben lograr su finalidad; en ese entendido, señala que la ARIT desconoce los Principios de Legalidad y Verdad Material que deben contener los actos administrativos; cita el Inciso c), Artículo 4 de la Ley N° 2341 (LPA) que establece el Principio de Sometimiento Pleno a la Ley; y sin embargo esa instancia anuló obrados hasta el vicio más antiguo, esto es, hasta la Resolución Administrativa de la Administración Tributaria (SIN) dentro de un Procedimiento Verificación Posterior - CEDEIM; sin considerar que, para que un contribuyente pueda beneficiarse con el Crédito Fiscal producto de las transacciones que declara, debe estar respaldado con la factura original; asimismo que la compra se encuentre vinculada a la actividad gravada y, que la transacción se haya realizado efectivamente; recordando que las facturas o notas fiscales no tienen validez por sí mismas para el cómputo del Crédito Fiscal, sino cuando cumplen de manera estricta con los requisitos de validez y autenticidad dispuestos por las Leyes y los Reglamentos específicos; lo cual señala, implica corroborar que el proveedor de la prestación de un servicio o la venta de un producto, sea efectivamente el consignado en la factura y que el recibo de pago por la transacción, debe constar en un registro contable; expresa que se puede constatar que la ARIT emitió una resolución por demás incongruente vulnerando el Debido Proceso, porque no se ajusta a los Principios de Legalidad contemplados en la Ley de Procedimiento Administrativo, puesto que se evidencia un total desconocimiento de las normas que regulan la validez del Crédito Fiscal en el caso de devolución de créditos impositivos por exportación, limitándose a señalar la falta de fundamentación y motivación en las observaciones realizadas, desconociendo de sobremanera el Principio de Verdad Material que debe regir en los actos administrativos a efecto de verificar la validez de Créditos Fiscales apropiados por los Sujetos Pasivos; por lo que solicitó se revoque totalmente la Resolución del Recurso de Alzada.

Resolución (Decisión):

El Director Ejecutivo de la Autoridad General de Impugnación Tributaria, luego de revisados los antecedentes, resolvió CONFIRMAR la Resolución del Recurso de Alzada la que a su vez anuló obrados hasta la Resolución Administrativa Administrativa emitida por la Administración Tributaria (SIN).

Precedente Tributario (ratio decidendi):

“Ahora, de la revisión de la Resolución Administrativa N° 21-000022-15, de 10 de septiembre de 2015 (…), se advierte que la misma en su encabezado consigna los datos del Sujeto Pasivo y el alcance de la Orden de Verificación; trascribe normativa referente a la Devolución Impositiva y luego señala que en el Informe CITE: SIN/GGSCZ/DF/VE/INF/05026/2014, de 19 de diciembre de 2014, se consigna el resultado de la verificación, sobre Base Cierta, estableciendo que el Sujeto Pasivo solicitó valores CEDEIM consignando en las Declaraciones Juradas correspondientes al IVA Crédito Fiscal emergente de facturas de compras que no cumplen con las normas establecidas para tal efecto, exponiendo los conceptos observados por Códigos.

En tal entendido, en primera instancia se evidencia que en la Resolución Administrativa N° 21-000022-15 (…), la Administración Tributaria observa la Factura N° 211, emitida el 8 de diciembre de 2009, con los Códigos 1 y 2, vale decir, por no haber sido presentada la factura original y por falta de vinculación con la actividad exportadora, argumentando que al no contar con la factura original no pudo verificar su vinculación con la actividad del Sujeto Pasivo; ante lo cual cabe señalar, que la observación por falta de presentación de la factura original no merece mayor fundamentación; sin embargo, se evidencia que en antecedentes administrativos cursa una copia de la Factura N° 211, presentada por el Sujeto Pasivo (…), que consigna de manera clara que la transacción fue por: ‘205,030 Ton. De Grano de Girasol’ y por un monto de 248.771,10., además el Ente Fiscal verificó los pagos realizados por el Sujeto Pasivo (…), por lo que no resulta correcto que afirme que no pudo verificar si la transacción consignada en dicha factura se encuentra vinculada o no a la actividad del mismo, por lo que correspondía que de manera fundamentada establezca las razones por los que considera que la compra de Grano de Girasol no se encuentra vinculada a la actividad exportadora del Sujeto Pasivo.

Prosiguiendo con el análisis, se advierte que en el Código 2 referente a ‘Facturas no vinculadas a la actividad de exportación’ (…), la Administración Tributaria expone la normativa vulnerada y en un Cuadro consigna las Facturas Nos. 46992, 31302, 276 y 302, con datos correspondiente al proveedor: NIT, N° de Autorización, Importe facturado e IVA comprometido y si bien consigna una columna de ‘detalle de la compra’, la misma no registra ningún dato; al respecto, cabe aclarar que estas facturas no fueron observadas por no contar con el original, por lo que los argumentos del Recurso Jerárquico de la Administración Tributaria carecen de sustento.

Además, según el Informe CITE: SIN/GGSCZ/DF/VE/INF/05026/2014, se tiene que la Administración Tributaria identificó el concepto detallado en las citadas facturas y de manera sucinta explicó las razones de la no vinculación; sin embargo, estos aspectos no fueron expuestos en la Resolución Administrativa notificada al Sujeto Pasivo, limitando así que ésta pueda ejercer su derecho a la defensa, al desconocer los elementos verificados por el Ente Fiscal, los cuales le habrían permitido concluir que las compras no se encuentran vinculadas a la actividad exportadora.

En este entendido, a fin de asegurar el debido proceso la Administración Tributaria debe establecer los datos, elementos, valoraciones y razones que determinen y respalden la observación, aun cuando de la naturaleza de las mismas transacciones se infiera por qué no se encuentran vinculadas a la actividad del Sujeto Pasivo, puesto que lo contrario sería basarse en suposiciones, como dar por hecho que el Sujeto Pasivo conoce de las razones por lo que las transacciones contenidas en las facturas observadas no se encuentran relacionadas a su actividad, hecho que vulnera el debido proceso puesto que un acto administrativo debe exponer de manera expresa, fundamentada y respaldada los elementos que hacen a la observación, para que el Sujeto Pasivo pueda hacer uso de su derecho a la defensa de forma cierta y específica.

En relación al Código 3, respecto a facturas ‘Sin documentación de respaldo a la realización de la Compra o Servicio’ (…), la Administración Tributaria transcribe la normativa que sustenta la observación, para luego señalar que la documentación presentada por el Sujeto Pasivo no permite verificar la constancia de los pagos entre las partes y que no demuestra la realización efectiva de la transacción de las facturas detalladas en el anexo de la Orden de Verificación; para luego consignar un Cuadro en el que detalla las Facturas Nos. 253, 831, 832, 833, 839, 2401, 605, 432 y 433, con datos del Proveedor: NIT, N° de Autorización, importe facturado, monto e IVA comprometido, una columna de Detalle de la Compra en blanco y finalmente en la parte de Observación consigna Números de Comprobantes y señala que el Sujeto Pasivo no demuestra la transacción de la compra; de lo cual se advierte que el Ente Fiscal si bien refiere a los Comprobantes PV, que hubieran sido analizados; sin embargo, no expone mayor fundamentación en cuanto si los comprobantes cuentan con documentación de respaldo o no y si fuera así, por qué no tiene validez o si existe otros documentos que respalden las compras consignadas y más cuando se tiene que el Sujeto Pasivo -entre otros- habría presentado Libro de Compras, Comprobantes de Egreso y Traspasos con respaldos, Extractos Bancarios, Libros Diario, Mayor y Excel, en los que tendría que haber verificado si las facturas observadas fueron registradas; lo que determina que en cuanto a este punto la Resolución Administrativa N° 21-000022-15, también carece de fundamentación.

Asimismo, cabe puntualizar que la Administración Tributaria en la Resolución Administrativa omitió considerar los resultados expuestos en los papeles de trabajo cursantes a fojas 602 y 605 de antecedentes administrativos y las conclusiones expuestas en el Informe CITE: SIN/GGSCZ/DF/VE/INF/05026/2014, lo que afecta la validez de la referida Resolución por cuanto no se habrían tomado en cuenta todos los hechos verificados para sustentar las observaciones.

De igual manera, cabe también poner en evidencia que la Administración Tributaria señala que las Facturas observadas se encuentran contenidas en el anexo de la orden de verificación, sin embargo de la revisión de los antecedentes administrativos se evidencia que si bien la Orden de Verificación tiene un anexo adjunto, el mismo establece la documentación adicional que debe presentar el Sujeto Pasivo; empero, en ningún momento detalla facturas en específico, como mal señala el Ente Fiscal en la Resolución Administrativa impugnada.

Ahora, respecto al Código 4, correspondiente a facturas por ‘Compras mayores a 50.000 UFV sin medios fehacientes de pago’ (…), de igual forma se evidencia que la Administración Tributaria se limita a transcribir la normativa, para luego consignar un Cuadro en el que detalla las Facturas Nos. 307, 104, 211, 6208 y 1342, los medios de pago presentados por el Sujeto Pasivo, y en la columna de observaciones señalar que se registran pagos parciales, por lo que determina que las Facturas Nos. 307, 104 y 1342, no cuentan con un medio fehaciente de pago; en cuanto a la Factura N° 6208 señala que si bien se presentó el Cbte PV 701130756, no se habría presentado documentación contable que demuestre el medio de pago; ante lo cual se observa que el Ente Fiscal no expone mayor explicación y/o fundamentación y ni siquiera considera o valida los pagos parciales que habría evidenciado.

Asimismo, en cuanto a la Factura N° 211, cabe poner de manifiesto que si bien esta se encuentra detallada en el Cuadro ‘Detalle de notas fiscales mayores a 50.000 UFV Depuradas o Parcialmente Depuradas’; sin embargo, se evidencia que según las columnas ‘Cód. de Obs’ y ‘Motivo de la Observación’, esta Factura fue observada con los Códigos 1 y 2, debido a que no existe factura original y la compra no se encuentra vinculada, cuya fundamentación fue analizada en Párrafos precedentes, siendo que la misma no forma parte del monto observado en el Código 4; aspecto que también debería ser considerado por la Administración Tributaria, toda vez que la presentación de una misma factura, en dos cuadros de observación diferente, podría generar confusión, respecto a la observación concreta para la depuración de Crédito Fiscal.

Por todo lo mencionado, está claro que la Resolución Administrativa N° 21-000022-15, de 10 de septiembre de 2015, no cumple con el requisito señalado en el Inciso i) del Artículo 8, de la RND N° 10-0005-13, toda vez que no expuso las observaciones al Crédito Fiscal de manera fundamentada y concreta, es decir, que carece de los requisitos formales indispensables para alcanzar su fin, lo que vulnera el Artículo 28, Incisos b) y e) de la Ley N° 2341 (LPA), por cuanto no contiene una fundamentación clara, completa y expresa de los hechos que dan lugar a los conceptos observados, pues la formulación de los cargos no cuentan con la exposición de motivos y/o razones específicas que sustenten la observación, hecho que ocasiona indefensión a CARGILL BOLIVIA SA., quien no conoció de forma clara las razones que determinan la depuración de las facturas observadas por el período fiscal diciembre de 2009, vulnerando las facultades que le otorga al Sujeto Pasivo los Artículos 68, Numerales 6 y 7 y; 76 de la Ley N° 2492 (CTB).

En función a lo expuesto, es evidente que la Administración Tributaria vulneró el debido proceso en el presente caso, puesto que al tratarse de una verificación POSTERIOR CEDEIM, la Resolución Administrativa que pone en conocimiento al Sujeto Pasivo de los resultados obtenidos, debe contener todos los datos, elementos y valoraciones que sustente las observaciones, de tal forma que el Sujeto Pasivo sin duda alguna tome conocimiento de las razones y/o motivos que hacen que la documentación que presentó no respalde el Crédito Fiscal contenido en las facturas observadas; sin embargo, de la revisión de los antecedentes administrativos en resguardo al Principio de Verdad Material que rige en materia tributaria, se evidenció que el Sujeto Pasivo presentó documentación respecto al alcance de la verificación, misma que si bien habría sido considerada por la Administración Tributaria para establecer las observaciones en la Resolución Administrativa N° 21-000022-15, no se expone las razones para determinar que algunas facturas no se encuentran vinculadas a la actividad del contribuyente o qué documentos fueron analizados y determinan que otras facturas no cuenten con respaldo de su efectiva realización o porqué los Cheques y otros documentos presentados no son considerados como medios de pago, aunque sea de un monto parcial de la factura, vulnerando el debido proceso, en su elemento de fundamentación y/o motivación que debe contener un acto administrativo, velando siempre porque el Sujeto Pasivo no se vea en indefensión, aspectos que se tiene fueron también advertidos en la Resolución del Recurso de Alzada, por lo que se desvirtúa la aseveración del Ente Fiscal en cuanto que la ARIT hubiese vulnerado el Principio de Legalidad y Verdad Material.”

(…)

“Por lo señalado, siendo evidente la vulneración al debido proceso y derecho a la defensa previstos en los Artículos 115, Parágrafo II y 117, Parágrafo I de la Constitución Política del Estado Plurinacional de Bolivia (CPE), se hace necesario sanear el procedimiento, ante la evidencia de que en el presente caso la Resolución Administrativa N° 21-000022-15, de 10 de septiembre de 2015, carece de fundamentación respecto de las causas que motivaron la determinación de lo indebidamente devuelto, por lo que de acuerdo a lo previsto en el Artículo 36, Parágrafo II de la Ley N° 2341 (LPA), aplicable supletoriamente en virtud de lo establecido en el Artículo 74, Numeral 1 de la Ley N° 2492 (CTB), corresponde a esta instancia Jerárquica, confirmar la Resolución del Recurso de Alzada ARIT-SCZ/RA 0998/2015, de 31 de diciembre de 2015; en consecuencia, corresponde anular obrados con reposición hasta el vicio más antiguo, esto es, hasta la Resolución Administrativa N° 21-000022-15, de 10 de septiembre de 2015, inclusive, a fin de que la Administración Tributaria, emita una nueva Resolución, en la cual exponga de forma clara, completa y expresa los fundamentos técnicos legales que sustenten los conceptos observados a fin de establecer el importe indebidamente devuelto, correspondiente al período fiscal diciembre de 2009, cumpliendo con los requisitos previstos en los Artículos 8 de la RND N° 10-0005-13 y 28, Incisos b) y e) de la Ley N° 2341 (LPA).” (FTJ IV.3.2. xvi. xvii. xviii. xix. xx. xxi. xxii. xxiii. xxiv. xxv. xxvi. xxvii. y xxix.)

Normas sustantivas o procesales objeto de interpretación:


-Arts. 115 Par. II y 117 Par. I de la Constitución Política del Estado (CPE)
-Arts. 68 Num. 6 y 7, 74 Num. 1 y 76 de la Ley N° 2492 (CTB)
-Arts. 28 Inc. b) y e) y 36 Par. II de la Ley N° 2341 (LPA)
-Art. 8 Inc. i) de la RND N° 10-0005-13

Ubicación contextualizada del precedente tributario administrativo:

El precedente tributario contenido en la AGIT-RJ-0289/2016 se reitera en la(s) siguiente(s) Resolución(es) Jerárquica(s):

Resolución JerárquicaEmisión RJFTJResolución AlzadaEmisión RATribunal ConstitucionalEmisión TCTribunal Supremo de JusticiaEmisión TSJ
AGIT-RJ-0296/201628/03/2016(FTJ IV.3.2. xl. xli. xlii. xliii. xliv. y xlv.) ARIT-SCZ/RA 0001/201604/01/2016
AGIT-RJ-0444/201603/05/2016(FTJ IV.3.2. xxii. xxiii. xxiv. xxv. xxvi. xxvii. xxviii. y xxix.) ARIT-SCZ/RA 0100/201615/02/2016
AGIT-RJ-0489/201610/05/2016(FTJ IV.4.2. xvi. xvii. xviii. xix. xx. xxi. xxii. y xxiv.) ARIT-SCZ/RA 0107/201623/02/2016
AGIT-RJ-0865/201602/08/2016(FTJ IV.3.2. xvi. xvii. xviii. xix. xxiii. xxiv. xxv. y xxx.) ARIT-CBA/RA 0196/201619/04/2016
AGIT-RJ-0636/201730/05/2017(FTJ IV.3.2. xxvii. xxviii. xxix. xxx. xxxi. xxxii. xxxiii. xxxiv. y xxxv.) ARIT-SCZ/RA 0106/201710/03/2017
AGIT-RJ-0700/201713/06/2017(FTJ IV.4.2. xxx. xxxi. xxxii. xxxiii. xxxiv. xxxv. xxxvi. xxxvii. xxxviii. xxxix. xl. xli. xlii. xliii. xliv. l. li. y liv.) ARIT-SCZ/RA 0153/201731/03/2017
AGIT-RJ-0701/201713/06/2017(FTJ IV.4.2. xxvi. xxvii. xxviii. xxix. xxx. xxxi. xxxii. xxxiii. xxxiv. xxxv. xxxvi. xxxvii. xxxviii. xlv. xlvi. xlvii. y xlviii.) ARIT-SCZ/RA 0146/201731/03/2017
AGIT-RJ-0713/201720/06/2017(FTJ IV.4.2. xxii. xxv. xxvi. xxvii. xxviii. xxix. xxx. xxxi. xxxii. xxxiii. xxxiv. xxxv. xli. xlii. xliii. y xlv.) ARIT-SCZ/RA 0152/201731/03/2017
AGIT-RJ-0937/201725/07/2017(FTJ IV.3.2. xxxiv. xxxv. xxxvi. xxxvii. y xliii.) ARIT-SCZ/RA 0242/201705/05/2017
AGIT-RJ-0164/201823/01/2018(FTJ IV.4.2. xx. xxi. xxii. xxiii. xxiv. xxv. xxvi. xxvii. xxviii. y xxix.) ARIT-CBA/RA 0479/201730/10/2017
AGIT-RJ-2178/201815/10/2018(FTJ IV.4.2. xviii. xix. xx. xxi. xxii. xxiii. xxviii. y xxix.) ARIT-LPZ/RA 1102/201827/07/2018
AGIT-RJ-1501/202016/10/2020(FTJ IV.4.1. xxiv. xxv. xxvi. xxvii. xxviii. xxix. y xxxi.) ARIT-LPZ/RA 0589/202024/07/2020