Ficha Analítica del Precedente Tributario

Doctrina Tributaria: Tipo de Precedente:
PrecedencialFundador
Número de Resolución Jerárquica: Fecha de Resolución Jerárquica:
AGIT-RJ-0404/2011 04/07/2011
Recurso de Alzada AIT: Tribunal Supremo de Justicia: Tribunal Constitucional:
RA: ARIT-LPZ/RA/0192/2011
Fecha: 18/04/2011
TSJ: S-0022-2016
Fecha: 15/02/2016
TC:
Fecha:
Descriptores y Restrictores:

- DERECHO TRIBUTARIO SUSTANTIVO O MATERIAL
   - Principios Legales Tributarios
     - Principios del Código Tributario Boliviano y la Ley de Procedimiento Administrativo
       - Principio non bis in idem
         - Ausencia de identidad de objeto por verificación de distintos componentes de IVA AGIT-RJ/0404/2011

Máxima:

En cuanto a los procedimientos de fiscalización, impulsados por la Administración Tributaria, se puede establecer que no necesariamente para la determinación del IVA, va depender de la existencia de ambos componentes del impuesto que son los ingresos (ventas) que generan el Débito Fiscal IVA y los gastos (compras) que generan el Crédito Fiscal IVA; sino, de forma independiente puede verificarse dichos componentes del IVA (ventas – compras); en ese entendido no existe el doble objeto de la fiscalización realizada; hecho que además, se adecua a lo dispuesto por los arts. 29-c) y 32 del DS 27310, al cumplir con los procedimientos de verificación y control puntual, establecidos para el efecto, no incurriendo tal procedimiento en causales de anulabilidad.

Supuestos fácticos (Problema(s) jurídico(s):

En un recurso jerárquico, el sujeto pasivo impugnó la Resolución de Alzada manifestando que inobservó la existencia de doble objeto de fiscalización y revocó parcialmente la Resolución Determinativa emitida por la Administración Tributaria (SIN), dentro del procedimiento de Verificación Crédito IVA, sin considerar que no puede repetirse el objeto de la fiscalización, el SIN no demostró que se hubiese ocultado dolosamente información vinculada a hechos gravables, ya que aceptó el pago liquidado por los mismos, permitiendo concluir una verificación anterior para luego generar otra por hechos gravables ya verificados. Añade que la ARIT pretende instaurar un procedimiento no previsto en la Ley 843 al afirmar que no habría doble fiscalización porque se trataría de Crédito Fiscal indebidamente apropiado y no así Débito Fiscal que ya fue pagado en el proceso anterior, es decir, considera que el art. 7 obliga al pago sin tomar en cuenta lo previsto en el art. 8 de la Ley 843, lo que demuestra la falta de comprensión del mecanismo del IVA, previsto en el art. 9; ya que ambos componentes deben ser compensados para generar una obligación ante el fisco. Acota que al haberse ya pagado el IVA es necesario que la verificación alcance a todos los hechos generadores que suscitaron a la obligación del IVA y no solo a una parte, de otra manera se vicia de nulidad el acto; asimismo, la Vista de Cargo y Resolución Determinativa consignan cifras diferentes, lo que denota que la determinación no es certera, por lo que solicitó se revoque la Resolución de Alzada.

Resolución (Decisión):

El Director Ejecutivo de la Autoridad General de Impugnación Tributaria, luego de revisados los antecedentes, resolvió CONFIRMAR la Resolución de Alzada, la que a su vez, revocó parcialmente la Resolución de la Administración Tributaria (SIN).

Precedente Tributario(ratio decidendi):

“(…)de la revisión de los antecedentes administrativos se evidencia que la Gerencia Distrital La Paz del SIN, con las facultades otorgadas por los arts. 66 y 100 de la Ley 2492 (CTB) el 26 de noviembre de 2009, notificó a Lucio Tapia Murga, con la Orden de Verificación N° 2010OVE00067, comunicandole que será objeto de un proceso de determinación bajo la modalidad y alcance “Verificación Crédito IVA”, de los períodos julio, septiembre, noviembre, diciembre 2005, enero y febrero 2006; a su vez, con el F-4003, N° 106954, solicita presentar documentos relacionados al efecto. Posteriormente, en base al Informe CITE: SIN/GDLP/DF/SFE/INF/3777/2010, emitió la Vista de Cargo CITE: SIN/GDLP/DF/SFE/VC/620/2010, en la que establece la deuda tributaria por un total de Bs87.096.- equivalentes a 56.231 UFV por el IVA. Finalmente, emitió y notificó la Resolución Determinativa N° 0523/2010, determinando la deuda tributaria en la suma de 31.196 UFV equivalentes a Bs48.709.- que comprende el tributo omitido e intereses, y sanciona por el ilícito tributario de Omisión de Pago cuyo monto alcanza a 21.212 UFV equivalentes a Bs33.119.- (…).

Para mas explicación, corresponde señalar que la Administración Tributaria inició el procedimiento de verificación notificando al contribuyente la Orden de Verificación N° 2010OVE00067, en la que expresamente establece la modalidad de trabajo, la “Verificación Crédito IVA”, como alcance la “Verificación de todos los hechos y/o elementos relacionados con el Crédito Fiscal IVA de las compras declaradas en las Declaraciones Juradas rectificatorias presentadas en la gestión 2010, de los períodos que se detallan en la presente Orden, como descargo a la Vista de Cargo SIN/GDLP/DF/SFE/VC/080/2010”, los períodos de verificación “julio, septiembre, noviembre, diciembre 2005, enero y febrero 2006” y como impuesto objeto de verificación el “IVA”. Es en ese sentido, que mediante el F-4003, Requerimiento N° 106954, solicita presentar las Declaraciones Juradas rectificatorias del IVA (F-200) Libro de Compras IVA y Notas Fiscales de respaldo al Crédito Fiscal IVA.

De lo anterior, se desprende que la Administración Tributaria de conformidad a lo dispuesto por el art. 104 de la Ley 2492 (CTB) inició el trabajo de verificación estableciendo claramente su alcance, tributos y períodos a ser fiscalizados, concluyendo en ese mismo sentido el proceso de fiscalización, con la correspondiente emisión de la Vista de Cargo y el proceso de determinación con la emisión Resolución Determinativa, citadas precedentemente.

Ahora bien, siendo que en el presente caso la impugnación del contribuyente versa sobre la nulidad de la determinación de la deuda tributaria en el IVA, por tratarse de doble objeto de fiscalización; con argumento de que la ARIT pretende instaurar un procedimiento no previsto en la Ley 843, es decir, considerar que el art. 7 obliga al pago sin tomar en cuenta lo previsto en el art. 8 de la Ley 843, lo que demuestra la falta de comprensión del mecanismo del IVA previsto en su art. 9; ya que ambos componentes deben ser compensados para generar una obligación a favor del fisco o contribuyente.

Al respecto, para establecer la veracidad de esta afirmación se procede a la revisión de los antecedentes administrativos, de donde se evidencia que de acuerdo al Informe CITE: SIN/GDLP/DF/SFE/INF/3777/2010, emitida por la Administración Tributaria, señala en el punto I. Antecedentes, lo siguiente: “En fecha 19 de abril de 2010 fue notificada de forma personal la Vista de Cargo SIN/GDLP/DF/SFE/VC/080/2010, como resultado del proceso de Verificación Externa 2009OVE00072. En fecha 10 de mayo de 2010, el contribuyente presentó como descargos Declaraciones Juradas Rectificatorias, en las que incrementa Ventas y Compras (casilla 026 del formulario 200 IVA), observándose la compensación de las ventas observadas por fiscalización” (fs. 161 de antecedentes administrativos). Es decir, la Administración Tributaria en una anterior oportunidad generó la Orden de Verificación Externa 2009OVE0072, contra Lucio Tapia Murga, el cual se refiere específicamente a la modalidad de Verificación Débito IVA y su efecto en el IT, de los períodos fiscales julio, septiembre, noviembre, diciembre 2005, enero y febrero 2006, así se establece también de la Resolución Determinativa N° 207/2010, de 6 de julio de 2010, emitida por la Administración Tributaria, como resultado del proceso de determinación de esa verificación, la misma que fue presentada por el contribuyente en la instancia de alzada, en calidad de prueba (…).

De lo descrito en los párrafos precedentes, se llega a establecer con certeza que la Administración Tributaria, en la primera oportunidad practicó la verificación del Débito Fiscal IVA y su efecto en el IT, para aquello emitió y notificó la Orden de Verificación Externa N° 2009OVE0072, prosiguió con la emisión de la Vista de Cargo SIN/GDLP/DF/SFE/VC/080/2010, de 26 de febrero de 210 y concluyó con la notificación de la Resolución Determinativa N° 207/2010, de 6 de julio de 2010; entre tanto, en la segunda oportunidad realizó la verificación del Crédito IVA, con la Orden de Verificación Externa N° 2010OVE0067, de cuyo trabajo emitió la Vista de Cargo SIN/GDLP/DF/SFE/VC/620/2010, de 27 de septiembre de 2010 y concluyó con la notificación de la Resolución Determinativa N° 0523/2010, de 17 de diciembre de 2010, en ambos casos, refieren a los períodos fiscales julio, septiembre, noviembre, diciembre 2005, enero y febrero 2006.

Como se podrá observar, ambas verificaciones son distintas y se tratan de diferentes componentes del IVA, aún se traten del mismo impuesto que es el IVA y de los mismos períodos fiscales, el objeto de la verificación en el primer caso se refiere sobre los ingresos (ventas) que generan el Débito Fiscal IVA y en el segundo sobre los gastos (compras) que generan el Crédito Fiscal IVA, es decir, como se citó la doctrina referido al tema en cuestión, adoptada también en esa misma posición, por nuestra legislación tributaria en la Ley 843, para la determinación del IVA se aplica la alícuota del impuesto, primero sobre los ingresos, luego sobre los gastos, estableciendo de esta forma el Débito y el Crédito Fiscal IVA y como consecuencia de una operación aritmética que es la de detracción o sustracción, llegando a un resultado que puede ser a favor del fisco o a favor del contribuyente, operación denominado como el método de sustracción, base financiera, impuesto contra impuesto e impuesto por dentro.

Por otro lado, es necesario considerar y ejemplificar que en el IVA puede darse que un contribuyente al constituir una actividad comercial, realice compras de mercaderías en diferentes períodos fiscales y no los venda, sin embargo, para efectos impositivos como contribuyente sujeto del IVA, debe cumplir con la obligación de la presentación de las Declaraciones Juradas, entonces en este caso, los gastos o las facturas de compras debe declararlas para obtener el Crédito Fiscal IVA, a su favor. En este caso, la Administración Tributaria con las facultades otorgadas por los arts. 66 y 100 de la Ley 2492 (CTB) puede controlar, comprobar, verificar, fiscalizar e investigar la procedencia y cuantía de este crédito impositivo; así como el contribuyente conforme dispone el art. 70-5) de la referida Ley, tiene la obligación de demostrar dicha procedencia. Contrariamente a lo señalado, también puede darse el siguiente caso, que cuando el contribuyente al no tener compras, además de haber agotado su Crédito Fiscal IVA acumulado, declare solamente los ingresos (ventas), de donde obtendrá el Débito Fiscal IVA, que en definitiva será el IVA a pagar al fisco; como en el caso anterior, la Administración Tributaria de manera independiente al no existir compras, puede verificar únicamente los ingresos declarados o el origen del Débito Fiscal IVA, para establecer si el contribuyente declaró y pagó correctamente el impuesto.

De la consideración anterior, se puede establecer que no necesariamente para la determinación del IVA, va depender de la existencia de ambos componentes del impuesto que son los ingresos (ventas) que generan el Débito Fiscal IVA y los gastos (compras) que generan el Crédito Fiscal IVA, como mal arguye el recurrente, en su recurso jerárquico; sino, también de forma independiente puede verificarse dichos componentes del IVA (ventas – compras), como lo hizo en el presente caso la Administración Tributaria al verificar el Crédito Fiscal IVA; con lo que se demuestra que no existe el doble objeto de la fiscalización realizada; hecho que además, se adecua a lo dispuesto por los arts. 29-c) y 32 del DS 27310, también citados por el propio Lucio Tapia Murga, al cumplir con los procedimientos de verificación y control puntual, establecidos para el efecto; siendo fuera de lugar la observación del contribuyente al señalar que “es nula la determinación conforme al art. 99-II de la Ley 2492 (CTB), porque la verificación parcial fuera de procedimiento, denota ausencia de especificaciones correctas de la determinación, lo que se encuentra respaldo en la Vista de Cargo por incumplir lo dispuesto en el art. 18-e) del DS 27310”; por lo que en este punto corresponde confirmar la decisión de la Resolución de Alzada.” (FTJ IV.4.2. xix. xx. xx. xxi. xxii. xxiii. xxiv. xxv. xxvi. y xxvii.)

Normas sustantivas o procesales objeto de interpretación:


-art. 99-II de la Ley 2492 (CTB)
-arts. 29 inc. c) y 32 del DS 27310

Ubicación contextualizada del precedente tributario administrativo: