De conformidad al Artículo 160-3) de la ley 2492 de 2 de agosto de 2003 (CTB), al configurarse la omisión de pago como contravención tributaria, se encuentra alcanzada por la retroactividad de la Ley en los casos en los que se establezcan sanciones más benignas; términos de prescripción más breves o cuando de cualquier manera se beneficie al sujeto pasivo; consiguientemente, al haber emitido la Administración Tributaria la RND 10-0004-09, el 2 de abril de 2009, relativa al tratamiento de facilidades de pago, en la que se incluye tolerancias en la fecha de pago de las cuotas de un plan, estableciendo en el Articulo 17-2), párrafo segundo de la RND citada que: “Los días acumulados de tolerancia máxima permitida, serán igual a la mitad del número de cuotas autorizadas; en caso de no ser un número entero se redondeará al número inmediato superior. Esta tolerancia no será aplicable a la última cuota”, se concluye entonces que tal tolerancia beneficia al contribuyente en cuanto al cobro de la sanción por omisión de pago, correspondiendo la aplicación de dicha norma en el presente caso, en función al principio de retroactividad de la Ley prevista en el Artículo 123 de la CPE vigente concordante con el Articulo 150 de la Ley 2492 (CTB), que permiten aplicar de forma retroactiva disposiciones que de cualquier manera beneficien al sujeto pasivo, por lo que en ese entendido, si se verificara que el sujeto pasivo efectuó el pago de la cuota respectiva dentro de los días de tolerancia permitidos, determinando ello que la facilidad de pago no fue incumplida, corresponderá la aplicación del arrepentimiento eficaz.

En un recurso jerárquico la Administración Tributaria, impugnó la Resolución del Recurso de Alzada por considerar que incurrió en una interpretación errónea de los Arts. 16 y 17 de la RND 10-0042-05 y revocó totalmente la Resolución Sancionatoria dictada por la Administración Tributaria (SIN) dentro de un Sumario Contravencional por Omisión de Pago, sin considerar que el sujeto pasivo se sometió a un Plan de Facilidades de Pago por el plazo de 22 meses, tiempo durante el cual se encontraba suspendida toda acción de la Administración Tributaria y de cuyo cumplimiento dependía la aplicación o no de la sanción por omisión de pago y que si bien concluyó con el pago de la totalidad de la deuda; sin embargo, corresponde el cobro de la citada sanción debido a que durante el Plan de Facilidades de Pago se produjo el incumplimiento de los plazos, en este caso de la cuota enero 2009, impidiendo esto la aplicación del arrepentimiento eficaz; puesto que la autodeterminación de una deuda por el propio sujeto pasivo que no ha sido cancelada dentro del plazo establecido por Ley, constituye una conducta que se encuentra tipificada como contravención tributaria denominada omisión de pago, sancionada específicamente en los Arts. 165 de la Ley 2492 (CTB) y 42 del DS 27310, interpretación de las citadas normas que en el marco de lo dispuesto en el Art. 8 de la Ley 2492 (CTB), permite concluir que toda facilidad de pago tiene un cronograma y fechas de cumplimiento a partir de la segunda cuota, siendo este plazo el último día hábil de cada mes, ya que si no se tuviera fechas de cumplimiento para cada cuota no tendría sentido su aplicabilidad, así también denota que la ARIT no tomó en cuenta que el artículo primero de la Resolución Administrativa de concesión de facilidades de pago dispone expresamente que las cuotas de facilidades de pago deben pagarse hasta el último día de cada mes, por todo lo cual solicitó se revoque la Resolución de Alzada.

El Director Ejecutivo de la Autoridad General de Impugnación Tributaria, luego de revisados los antecedentes, resolvió CONFIRMAR la Resolución de Alzada, la que a su vez, revocó totalmente la Resolución Sancionatoria emitida por la Administración Tributaria (SIN).

" Siendo que la presente controversia se circunscribe a la aplicación de la sanción por omisión de pago y considerando que la deuda tributaria objeto del Plan de Facilidades de Pago es determinada por el sujeto pasivo y toda vez que la solicitud de Facilidades de Pago es presentada antes de cualquier actuación por parte de la Administración Tributaria, se tiene que la normativa a ser aplicada en cuanto a la sanción de acuerdo a la fecha de aceptación de las facilidades de pago es el Art. 8-II, num. 1), de la RND 10-0042-05 que dispone que en caso de ser cumplido el Plan de Pagos corresponde aplicar el arrepentimiento eficaz.

Al respecto, cabe poner en evidencia que el Art. 123 de la Constitución Política del Estado vigente, concordante con el Art. 33 de la Constitución Política del Estado abrogada, establecen que la Ley sólo rige para lo venidero y no tiene efecto retroactivo, excepto en materia social y penal cuando beneficie al delincuente, en ese entendido, siendo que los ilícitos tributarios, se configuran en el ámbito penal tributario, la Ley 2492 (CTB) en su Art. 150 reconoce la retroactividad de la Ley al disponer que: “Las normas tributarias no tendrán carácter retroactivo, salvo aquellas que supriman ilícitos tributarios, establezcan sanciones más benignas o términos de prescripción más breves o de cualquier manera beneficien al sujeto pasivo o tercero responsable”.
(...)

" En tal entendido, siendo que los ilícitos tributarios se clasifican en contravenciones y delitos según el Art. 148 de la Ley 2492 (CTB), la omisión de pago al configurarse como contravención conforme establecen los Arts. 160-3) de la citada Ley, se encuentra alcanzada por la retroactividad de la Ley en los casos en los que se establezcan sanciones más benignas, términos de prescripción más breves o cuando de cualquier manera se beneficie al sujeto pasivo.

Consecuentemente, al haber emitido la Administración Tributaria la nueva RND 10-0004-09, el 2 de abril de 2009, relativa al tratamiento de facilidades de pago, en la que incluye tolerancias en la fecha de pago de las cuotas de las facilidades de pago, estableciendo en el Art. 17-2), párrafo segundo de la RND que: “Los días acumulados de tolerancia máxima permitida, serán igual a la mitad del número de cuotas autorizadas; en caso de no ser un número entero se redondeará al número inmediato superior. Esta tolerancia no será aplicable a la última cuota”, se tiene que tal tolerancia beneficia al contribuyente en cuanto a la determinación de la sanción por omisión de pago, lo cual determina la aplicación de dicha norma en el presente caso, en función al principio de retroactividad de la Ley prevista en el Art. 123 de la CPE vigente concordante con el Art. 33 de la CPE abrogada y Art. 150 de la Ley 2492 (CTB), que permiten aplicar de forma retroactiva disposiciones que de cualquier manera beneficie al sujeto pasivo".

(...)

" Por consiguiente, siendo que la facilidad de pago otorgada a través de la Resolución Administrativa GDT/FP N° 025/2008, de 26 de mayo de 2008, establece que el monto adeudado de Bs. 52.477.- equivalentes a 39.177 UFV, debe pagarse en 22 cuotas mensuales, aplicando lo dispuesto en el Art. 17-2), párrafo segundo de la RND 10-0004-09, se tiene que la tolerancia máxima permitida para el pago de cualquiera de las cuotas que no sea la última, debe ser igual a la mitad del número de cuotas autorizadas; es decir, de 11 días en el caso que nos ocupa; en ese entendido, habiendo la empresa recurrente efectuado el pago de la cuota correspondiente a enero 2009, cuyo vencimiento era el 30 de enero de 2009, el 9 de febrero de 2009, se tiene que esta fue efectuada dentro de los días de tolerancia permitidos, lo que determina que la facilidad de pago no fue incumplida". (FTJ IV.3.1. xvii. xx. xxi. y xxiii.)

-Art. 123 de la Constitución Política del Estado
-Art. 150 de la Ley 2492 de 2 de agosto de 2003 (CTB)
-Art. 8-II, num. 1), de la RND 10-0042-05

El precedente tributario contenido en la AGIT-RJ-0497/2011 se reitera en la(s) siguiente(s) Resolución(es) Jerárquica(s):